企业所得税既是处理国家和企业分配关系的重要形式，也是体现国家政策的手段。我国企业所得税制度是随着改革开放和经济体制改革的不断推进而逐步建立、完善起来的。上世纪八十、九十年代，内外资企业所得税分别设置是特定历史条件下的产物，对促进改革开放和经济稳定发展发挥了重要作用，但随着政治经济形势的变化，这种按企业资本的来源不同分设内外资企业所得税制度的做法已经不符合市场经济公平税负原则以及WTO公平竞争的原则，企业所得税“两法合并”改革势在必行。税收优惠作为一种政策激励，体现政府的政策目标。税收优惠政策设计是企业所得税“两法合并”改革的一个重要内容。当前税收优惠政策存在的主要问题是内外资企业税收优惠政策差异过大、税收优惠目标过多、优惠方式单一（主要以减免税为主）、所得税优惠政策过于向地区倾斜等。因此，我们有必要对企业所得税税收优惠政策进行探讨并加以完善。

税收优惠存在的必要性及局限性

所谓税收优惠，是指对部分特定纳税人和征税对象给予税收上的鼓励或照顾的各种特殊规定的总称。税收优惠存在的必要性可以从理论和实践两方面来考察。

从理论上看，税收优惠是促进公平与效率的手段。公平与效率是各国确定税制时所依据的基本原则，但是由于各国社会经济运行的复杂性以及公平与效率衡量尺度的不同，任何一国的税制都很难同时满足公平与效率的要求，或者偏重于公平，或者偏重于效率。在这种情况下，税收优惠成为调节公平与效率的一种手段。即在以公平为主的税制下，通过优惠政策的运用可以提升总体或局部的效率，而在以效率为主的税制下，运用优惠政策也可以增强局部的公平性。

从实践上看，税收优惠是政府实施公共政策的必要手段。如通过优惠政策来鼓励和引导社会投资、增加就业、优化经济结构和资源配置、调节收入分配、促进经济发展、增强社会公平等。特别是在社会经济环境遇到困难时，运用税收优惠政策是各国政府摆脱困境的常用手段。

税收优惠也是一把“双刃剑”，在其发挥积极作用的同时也可能带来一些负面影响。特别是在优惠政策运用不当的情况下，有可能加剧公平的扭曲或导致效率的损失。首先，从公平方面来看，在给予个别纳税人税收优惠的同时，必然对其他纳税人产生不公平。尤其是如果个别纳税人享受的税收优惠过多过滥，必然导致社会公平的扭曲。其次，从效率的角度来看，当经济活动的私人成本超过社会成本，或者私人收益低于社会效益时，实施税收优惠可以改变其经济行为，提高整个社会的福利水平，增加社会效率。但是如果税收优惠过多过滥导致各经济主体的行为发生冲突时，对经济活动的扭曲就不可避免，进而会影响和降低经济效率。再次，公平与效率之间具有一定的替代性，公平的损失可以换取效率，效率的损失可以换取公平。但是如果优惠政策运用不当，公平的损失未能换取效率，或者效率的损失未能换取公平，则这种优惠政策的作用必然是负面的。总之，把握好税收优惠政策的“度”，慎重确定优惠政策的对象，才能克服税收优惠的局限性，取得税收优惠的预期效果。

我国企业所得税优惠政策改革的目标与原则

我国企业所得税优惠政策改革的总体目标应是顺应经济全球化的趋势和建设社会主义市场经济体制的要求，以科学发展观为指导思想，兼顾公平与效率，构建能够为各类企业的平等竞争提供良好环境的企业所得税优惠政策体系，从而有效地配合国家的宏观政策，促进产业结构优化、技术进步和区域经济协调发展，切实发挥税收优惠手段的积极作用，促进经济发展和社会和谐。

企业所得税优惠政策目标实际上是由众多目标所构成的一个目标体系，在这个体系中，我们要明确税收优惠的中长期目标和短期目标。从中长期来看，保持经济发展和促进社会公平是优惠政策的基本出发点。为此，要配合国家走新型工业化道路的发展战略，促进产业结构优化、高新技术开发和区域经济协调发展，提高我国企业在国际上的竞争能力。从短期来看，优惠政策的制定和实施必须与国家年度的社会经济发展目标相衔接，与财政政策相协调。因此，在确定中长期目标的基础上，优惠政策的近期目标要与当前我国急需解决的社会经济问题相联系，如保持国民经济的稳定运行；解决“三农”问题，促进社会主义新农村建设；促进能源、交通、通信等基础产业的发展；促进高新技术的更新和引进；支持南水北调、西气东输、奥运项目等工程建设；支持扩大就业等。

总之，税收优惠政策目标的确定应重点明确、层次清楚，优惠政策目标不宜过多，应与国家不同时期的经济形势和政策中心相协调、配合。在其他竞争机制、制约机制良性化的同时，税收优惠目标的界定应更为直接、更为有效。即对一般目标应采取公平、公正的国民待遇原则，避免税收歧视；对特殊目标的规定应尽量缩小享有优惠的纳税人的适用范围。

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公司所得税优惠手段

●税基式优惠。主要包括加速折旧、费用加计扣除和计提特殊准备金等。其特点是政策方向比较明显，但操作相对复杂。

●税额式优惠。可以分为两类：一类是直接优惠，如最常见的免税、减税和低税率，其特点是简单、易操作、效果比较直接。另一类是间接优惠，包括税收抵免、税收饶让、再投资退税、优惠的亏损弥补规定和递延纳税等，其特点是操作复杂，国家财政损失较小。

一般来说，低收入国家主要采用免税期、低税率等简单的方法，而高收入国家则更多地采用加速折旧、各类税收抵免和复杂的扣除规定（如研发费用的特殊扣除、免税计提各类特殊准备金）等。而且发达国家的优惠不仅局限于税收方面，还延伸到信贷、外汇管制、政府担保、财政贴息乃至土地批租、项目立项等方方面面，以改善企业的外部经济环境。

企业所得税优惠政策的改革原则可以从以下五个方面考虑：

一是依法治税，这是税收工作的基本宗旨。依法治税一个重要的前提和要求就是所依或所执的“法”必须是“良法”，即要求制订和实际执行的税法应当是公平合理的法律，否则，执法再严也有可能对效率和公平造成损害。

二是效率与公平相兼顾。具体来说，税收优惠既要体现国家产业政策的要求，以国家产业发展序列为依据，优化资源配置，引导生产要素合理流动，促进新技术、新工艺、新产业的发展，又要合理调节再分配，缩小收入差距，促进平等竞争，实现社会公平。

三是总量压缩，突出重点。税收优惠范围过宽、数量过多的“普惠制”状况不仅会削弱税收优惠的效力，导致“优而不惠”，而且会侵蚀税基，减少财政收入，限制优惠政策的进一步运用。因此，针对我国企业所得税优惠过多过滥的局面，有必要对税收优惠的现有规模进行压缩，清理、取消过时的不能发挥作用的优惠政策，突出税收优惠的重点，使优惠的作用能够真正地发挥出来。

四是兼顾财政负担能力。任何税收优惠实质上都是一种财政支出，因此，优惠政策的制定和实施不能光有良好的愿望，还必须考虑到财政的负担能力，否则，再好的优惠政策也难以落到实处。

五是手段多样化，便于管理。优惠手段的单一不仅造成财政收入的压力和优惠效力的降低，也带来了许多管理上的问题，如审批手续繁多，审批过程较长，无力进行事后评估等。因此，在明确区分企业所得税优惠目标和重点的前提下，尽可能运用间接优惠手段，加大法定优惠的透明度，严格规范审批权限，既便于纳税人掌握，更有利于财税部门进行管理。

改革思路：以“特惠制”取代“普惠制”

全面改革企业所得税的优惠政策，最佳的选择是通过内外资企业所得税的“两法合并”来进行。所得税优惠政策改革的基本思路是以“特惠制”取代“普惠制”。那么，“特惠制”应该“特”在何处呢？

一是向特定的产业倾斜。在经济全球化的背景下，国家之间的经济竞争主要是新技术、新工艺、新材料、新产业的竞争。为此，一方面应根据国家最新制定的产业政策和鼓励发展目录来确定税收优惠政策的实施对象，另一方面要按照建立多层次动态弹性优惠税制的要求，完善产业性优惠政策的内容和方式。应按照产业重要性原则，并配合税式支出预算管理，实行总量控制，结构优化的办法。即首先确定年度税式支出的总规模，再按重点产业发展次序确定各产业的免税额度。每个产业免税额度在产业内的具体分配由主管部门提出分配草案会同财政部门共同确定。同时对农业、能源、交通、基础设施及实现某些社会目标的产业（如福利产业、环保产业、节能利废项目）继续给予优惠政策。

二是向特定的地区倾斜。地区之间发展的不平衡是困扰我国经济稳步发展的老大难问题。为此，加快落后地区的发展是我国经济发展战略的应有之意。除了增加投资、增加财政转移支付、发展教育、培养人才外，发挥税收优惠政策的功能也是重要的方面。根据目前的发展情况，税收的区域性优惠主要应该向西部地区和东北老工业基地倾斜，同时，对东中部的落后地区也应给予相应的照顾。

三是向特定的外资倾斜。改革、开放离不开外国资本、技术和人才的引进。在内外资企业所得税“两法合并”之后，本着国民待遇的原则，一般的外资应与内资享受同样的政策待遇，但是对引进核心技术、最新工艺、新型材料、尖端人才的，仍需给予特别的优惠政策，以示鼓励。

四是向特定的人群倾斜。扶弱帮困是各国税收优惠政策运用的基本内容，一些学者还主张运用负所得税或一次总付税来平衡贫富差距。我国目前运用所得税优惠政策来缓和社会不公的问题，优惠政策运用的重点应是向弱势群体倾斜，努力创造机会平等。例如对于“三农”问题，根本的症结还在于农民的机会不平等，缺乏收入的机会和手段。在这方面，优惠政策有很大的“用武之地”。比如，为了鼓励就业，国家出台了不少税收优惠政策，但这些政策仅涉及城镇人口的就业，而较少惠及农民。因此，鼓励就业的税收优惠政策今后应该扩大到农民工，农民有工做才能增加收入。同时，对招收农民工较多且未发生欠薪的企业，也可以考虑给予一定的税收优惠。

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税式支出预算管理制度

税式支出是上世纪六十年代美国理论界提出的概念，是指不列入预算，没有实际支出程序，而是以税收优惠的形式减少纳税人的纳税义务。目前，美国、加拿大、澳大利亚、奥地利、法国和西班牙已经对税式支出采用了全面预算管理，意大利、葡萄牙、德国、荷兰等欧洲国家采用准预算管理，经济合作与发展组织的部分国家以及一些发展中国家对税式支出进行非制度化的临时监督与控制。实践证明，预算化管理和税式支出制度是管理、监控税收优惠政策实施的一种有效方法。

五是逐步以间接优惠方式为主。为增强税收优惠的效应，提高企业的“内功”，应逐步改变减税、免税等直接优惠的方式，在加强管理的基础上，增加费用扣除（如提高广告、研发费用扣除标准等）、加速折旧、投资抵免等间接优惠方式，以提高企业的竞争力。同时，也有利于更好地兼顾财政收入和经济调节目标的实现。

六是控制优惠政策的规模和数量。保持优惠政策的有限规模和数量才能切实体现政策的优惠力度，产生相应的政策效果，这是特惠制的根本所在。优惠政策对象的有限性也便于相关部门进行税式支出预算管理，评估优惠政策的成效，以便及时调整政策安排。

责任编辑 李颖