一、餐厅自营还是外包

餐饮是笔者所在企业的主营业务。这样的主营业务做不做、做什么、怎么做，管理会计的思维方法可以为企业提供客观全面的分析，为企业经营发展指明方向。

首先，运用“波特五力模型”分析企业的外部环境。一是行业内竞争对手分析。根据中国饭店协会发布的《2017中国餐饮业年度报告》的数据显示，2016年全国餐饮收入同比增长10.8%，高于同期社会消费品零售总额增速，整个行业的发展趋势是积极向上的。本企业位于城市中心地段，面对的行业内竞争相当激烈。二是潜在进入者分析。本企业对潜在进入者的反击程度较弱，潜在进入者构成的威胁较大。三是购买者议价能力分析。本企业位于总部大楼内，顾客大部分为大楼内员工，敏感度较低，即使对价格和服务有不满也不会过多地挑剔。就此而言，购买者议价能力较弱，企业有着较大的优势。四是供应商议价能力分析。现阶段本企业还无法拥有自己的种植基地及加工配送中心，几乎没有与供应商讨价还价的能力。五是替代品威胁分析。餐饮行业越来越注重大数据、信息技术的应用，移动支付得到普及，外卖外送业务保持高速增长，对餐饮企业的管理模式形成新的挑战。顾客消费习惯的不断改变使得传统餐饮行业与新业态、新模式、新产品、新服务等替代品的竞争日趋激烈。

其次，在此基础上分析企业的内部环境。餐饮企业基本活动一般包括营销过程、生产过程、服务过程，辅助活动一般由基础管理、人力资源管理和供应链管理构成，基本活动和辅助活动构成了餐饮企业的价值链。

通过以上外部与内部环境的全面分析，企业内部统一了对自身餐厅业务状况的基本认识。目前自营缺乏竞争优势是企业餐厅经营业绩不佳的根本原因。若不对现有业务人员进行大换血，几乎无法扭转困境。但这必然触及现有人员背后复杂的社会人际关系，短期内难以实现。因此，从公司发展战略和企业风险管理的基本立场看，劳务外包就成了必然的决策结果。

劳务外包的好处显而易见：一是劳务公司招工渠道广泛、用人机制灵活，能提供企业需要的各种类型、层次的劳务人员，满足企业的用工需求；二是用工成本低廉，经测算，外包后人员费用将不超过营业收入的40%，有效提高了企业经济效益；三是规范产品和服务标准，劳务人员必须符合用工企业的要求，并按规定制作产品和提供服务，促进产品和服务的标准化；四是降低企业用人风险，一旦发生劳务纠纷，用人单位不用承担连带责任；五是提高用工企业工作效率，企业会减少在基础管理、人力资源上的投入，集中主要精力用于核心业务，增加企业运营效益。

当然，在劳务外包的过程中首先要安定好员工，与员工进行良好的沟通，赢得员工对劳务外包的支持；其次综合法律、人力资源、财务等各方面的意见，对劳务外包后所要达到的服务水平、产品标准、作业流程提出要求，形成详细的书面材料，再选择适合的劳务公司，劳务公司的人力资源素质、财务状况、业务能力都需要达到本企业的要求；在确定外包公司后，必须签订详尽的外包合同，明确出现可能发生的情况时双方的权利和义务，避免不必要的纠纷；最后对外包业务进行检测和评估，并及时与外包的劳务公司交换意见，顺利度过外包实施的初期。

二、运用作业成本法核算餐饮成本

笔者所在企业原来采用餐饮业常用的直接成本核算法，即只核算食品原材料及饮料成本，把操作中发生的间接费用，如职工薪酬、物料消耗、宣传推广费、能源费用、折旧维修等作为期间费用处理，在每月末将总费用分配给各服务或产品。这样核算虽然简单，但由于间接费用在总成本中所占比例较大，不能真实地反映实际耗费的成本；同时对菜肴制作和营销流程核算不到位，难以准确区分增值作业与非增值作业，无法满足企业成本管控的需求。

在认识到直接成本核算法的局限性后，我们改用作业成本法。

1.确立作业中心和作业动因。寻找合适的作业中心是作业成本法的首要步骤。成本中心按照“谁受益，谁承担”的原则归集成本。企业根据服务流程特点，将服务过程中涉及到的作业根据作业动因进行划分，作业中心可分为前厅接待中心、后厨操作中心、采购支持中心和宣传推广中心。

2.将成本费用分配到作业。在将作业界定清楚后，接着把成本费用分配到各个作业，以得到每项作业的总成本，以便管理机构全面掌握作业耗费资源的情况。

3.计算作业成本。在确定作业成本动因和作业计量指标后，就可得出单位作业成本：单位作业成本=某项作业的总成本/该项作业的总量（以作业计量指标为单位）。某菜品或服务按作业成本法核算的成本=原材料成本+单位作业成本×该菜品的销量或服务的销售额。

运用作业成本法可以计算出各种菜品或服务较为真实的成本信息。例如，2017年第一季度笔者所在企业餐饮业务亏损29万元，我们按作业成本动因，把服务员薪酬、物料消耗、能源费用、维修折旧费等费用按接待人次，宣传推广费用按营业额，干货调味品成本、厨师薪酬按菜品销售数量进行分配，得到单位作业成本为38元，用38元乘以某一菜品销售的数量加上该菜品的原材料成本，就得到了该菜品的作业成本，再与其营业额相比，比对出该菜品是否为增值作业，发现二十多道菜品成本费用率在90%左右、十几道菜品成本费用率在120%以上、五十多道菜品成本费用与收入持平。同时，我们按宴会、包间、简餐的接待人次、销售数量、营业额计算出宴会盈利能力较强，而包间、简餐的盈利能力较弱。运用作业成本法计算出的真实成本信息，令我们清楚知道哪些作业导致了成本偏离。2017年第二季度管理层及时调整营销策略，加大婚宴、生日宴的营销力度，提高包间用餐标准，重新搭配简餐的原料，淘汰成本费用率较高的菜品，主推利润率较高的明星菜，使得企业2017年餐饮业务的利润率达到6%，为近三年来最好业绩。

三、绩效管理

企业积极借鉴并运用平衡计分卡原理，设置财务、客户、内部流程、学习与成长四个维度的指标，利用指标间相互驱动的因果关系实现了绩效管理的目标。考虑到餐饮行业的人员素质，企业相对简化地设立了不超过二十个易于操作的指标，使绩效评价更为简便如表1）。

以上绩效评价体系可以从各个层面科学评价餐厅经营者的业绩，也为公司实施价值管理提供了简明实用的导航图，实现了管理会计作用与企业日常经营管理的一体化。这一过程有效地带动了会计人员的转型，使其在自我学习、知识获取与能力储备方面均表现出越来越明显的主动性，从而在企业升级、管理转型、可持续发展等层面拥有越来越大的话语权，发挥更大的作用。

责任编辑 刘良伟