为贯彻落实财政部《关于全面推进管理会计体系建设的指导意见》的基本精神，浙江省嘉兴市财政局针对嘉兴本土企业确定了5家企业开展管理会计应用试点。为保证管理会计试点工作的成功，嘉兴学院成立专家团队进驻试点企业开展工作。浙江新纪元管业科技有限公司（下称新纪元管业公司）作为试点之一，有着40多年无缝钢管生产历史，同时又是国家高新技术企业，通过在该企业进行管理会计试点工作，可以助推传统制造业企业转型升级，也能促进校企合作、产学研结合出成果。

一、战略管理与业绩评价系统应用背景

从2017年3月至2018年7月，试点小组通过前期实地深入调研，总结了新纪元管业公司在管理会计试点中的三大需求：一是清晰的战略定位。新纪元管业公司在销售额和利润大幅下降以及客观环境变化的背景下，应该要调整发展战略和发展目标，制定科学可行的发展路径，摆脱眼前困境。比如公司原先拟定的上市战略和目标就应该暂时放弃。二是准确的产品成本和有效的成本控制。新纪元管业公司虽然在标准成本和实际成本上差异不大，但随着业绩下降和管理流程改变，原来的成本核算体系可能会出现新的问题，公司希望能够获得更加准确的产品成本。同时，公司成本控制没有和企业战略相结合，公司希望从战略角度进行成本控制，激发每个员工对成本的关注。三是基于战略的业绩评价体系。新纪元管业公司目前面临的管理困境是没有形成目标一致、团结合作的良好氛围。原因是其业绩评价与考核系统不符合管理需求，并与战略相脱节，造成优秀员工流失、员工士气低落。要解决这一问题，需要明确战略和建立业绩考核与评价体系，将战略分解到部门和个人具体指标，让公司发展与每个部门、每位员工息息相关。因此，试点小组决定对新纪元公司重点展开战略管理与业绩评价工作，借助平衡计分卡同时解决战略定位问题和业绩评价问题。

为使管理会计改革取得更好效果，试点小组对公司整体业绩开展了两次评价：第一次是针对2017年上半年相关数据进行，于2017年8月底完成，形成基本的业绩评价报告，为公司提出改进建议。第一次整体业绩评价主要是对指标的科学性和操作性进行检验，也对权重进行有效衡量。在此基础上，根据评价结果对部分指标、权重进行必要调整和修正。第二次是在2018年年初进行，采用2017年全年数据和调整后的指标体系对公司整体进行业绩评价，最终形成新纪元管业公司2017年年终业绩评价报告，并有针对性地提出具体激励建议。为方便在公司内部进行数据收集、完成战略定位进行业绩评价，新纪元管业公司成立了以公司总经理为组长，生产部、财务部、综合办（人事部）参与的应用小组，配合专家小组开展工作。

二、战略管理与业绩评价系统实施应用过程

（一）确定业绩评价指标及权重

1.评价指标的设计。根据新纪元管业公司的实际情况，参考同类企业业绩评价的成功经验，试点小组决定从四个层面，每个层面设置二级考核指标和三级指标，合计37个指标进行业绩评价。第一，财务层面。依据重要性和实用性的原则，财务层面主要指标包括4个二级指标和16个三级指标（见表1）。第二，内部流程管理层面。从3个二级指标和8个三级指标进行评价（见表2）。第三，顾客层面。设置了5个二级指标和8个三级指标（见表3）。其中，客户维持度是指企业通过自身努力留住客户，减少流失率的能力；客户获利指标体现单一客户对企业利润的贡献能力，同时也是企业获利能力大小的重要衡量指标。第四，学习与成长。分别从员工培训、员工晋升、员工满意度三个角度设置评价指标。

2.评价指标权重和标准值（预期值）的确定。一般来说，评价指标权重可以用专家评分法、经验估计法、层次分析法等来确定。根据国内外的研究经验以及新纪元管业公司的实际情况，试点小组对指标权重采用专家评分法与经验估计法来确定。其中专家主要包括新纪元管业公司的两位总经理、嘉兴学院专家、会计师事务所实务专家，集体讨论打分确定权重，最终确定的权重为财务层面和顾客层面各占30%、内部流程管理和学习与成长层面各占20%。评价考核指标的评价标准通常可以选择预算标准、同行标准、竞争对手标准、经验标准以及历史数据标准等。试点小组充分讨论，尽量将以上各种标准结合考虑，并让公司发展战略规划体现在评价考核体系中。具体而言，财务层面指标的评价标准是以竞争对手标准为主来制定；客户层面指标的评价标准则采用经验标准和历史数据标准来制定，尤其是参考了公司2013年发展状况良好情况下的指标；内部流程管理层面指标，主要参考历史数据标准，同时一定程度上结合预算标准、经验标准；学习与成长层面的评价标准充分考虑了竞争对手标准、经验标准以及历史数据标准。

（二）2017年业绩综合评价

试点小组在构建上述平衡计分卡业绩评价指标体系后，利用公司2017年数据对新纪元管业公司进行了第二次业绩评价，同时与2017年上半年的业绩进行对比，发现存在问题和总结成功经验。

第一，新纪元管业公司财务层面实际值计算如表1所示。财务指标需要和同行业先进水平对比分析，试点小组选择的竞争对手标准是久立特材，因为其是上市公司，财务数据能够获得且过去经营业绩较好，具有先进性；而且该公司以生产钢管为主，在地理位置、外部经营环境方面和试点企业最接近，具有可比性。新纪元管业公司财务指标的实际值来源于公司提供的2017年资产负债表和利润表进行换算实际得分，最终财务层面的实际得分是57分，比中期评分51分有所提高。不过整体而言财务得分水平比较低，说明公司的财务状况比较差，尤其是反映综合盈利能力的净资产报酬率和总资产利润率得分比较低。另外，从表2可以发现，公司的偿债能力大大拉低了总体得分，直观反映出其面临的财务风险，财务状况不容乐观。

第二，新纪元管业公司内部流程角度实际值计算如表2所示，得分为86分，相比中期得分79分有所提高，整体表现良好，主要得益于客户投诉次数下降。从表2还可以看出其中公司技术创新管理存在问题，虽然是高新技术企业，但实际上这几年由于经营效益不佳，研发投入不足，科研人员流失，各种专利申请数量下降。

第三，新纪元管业公司顾客角度实际值如表3所示，得分为81分，相比中期得分76分业绩有所提升。但从表3可以看到其交货及时率低和单一客户利润额小。交货及时率低是公司经营困境的集中体现，是各种因素共同作用造成，很难在短期内改善；单一客户利润额低的原因是公司大部分客户都是小客户，采购额可能只有几十万元或几万元。公司目前继续开发重要客户的能力不足，因为目前公司对外销售人员不足，而且目前公司的产能受限，开发大客户可能无法满足其需求，所以短期内这一指标也难改善。

第四，浙江新纪元管业科技有限公司学习与成长角度实际值如表4所示。根据综合办（人事部门）提供的培训计划，主要包括电焊工培训等技能培训也有提供安全教育培训，也有提供管理知识培训，既有内部培训也有外部培训。其中新进员工100%提供新工三级安全培训。但是根据调查问卷显示有将近70%的员工三年内未接受任何培训，只有30%的员工有机会参与培训，平均每年10%，这一比例比较符合实际。由于公司规模不大，管理岗位设置不多，前几年已经提拔了年轻人员上岗，短期内难以有晋升机会，所以员工晋升比率得分为零。

根据以上计算和分析，可以得到新纪元管业公司最终运用平衡计分卡的评价得分是73.4，虽然分值仍比较低，但相比中期综合得分66.7分已经有所改善。总体来说该公司面临较大的发展困境，其中表现最差的是财务层面，其次是学习与成长层面，内部流程管理层面和顾客层面表现较好。

三、管理会计改革试点过程遇到的主要问题及实施成效分析

（一）主要问题

1.改革阻力。作为一家具有40多年钢管生产历史的老企业，管理方式粗放、员工年龄老化、满意度不高都是推行战略管理与业绩评价考核系统改革的不利因素。虽然获得高层管理人员的大力支持，但如果没有有效的前期宣传和动员，就会导致员工无法了解战略管理和业绩评价考评体系的重要性而不去认真执行和贯彻。

2.指标创建和量化困难。指标的选择既要基于公司战略，又要能充分考虑公司生产经营、行业竞争的内外环境，同时必须被管理者认可和接受。实际上有些指标虽然被广泛应用，但可能并不能准确反映公司的实际经营情况和业绩。即便设计了科学的指标，其实际数据可能不容易收集，需要公司在实践中不断加以总结和改进。

3.评价标准难以确定。评价标准过高使得评价得分太低，打击员工、管理层积极性，甚至因为影响实际收入而产生强烈抵触情绪；评价标准过低则会造成员工压力较小而不重视这些指标，继而失去激励作用，或因为大家都完成了这些指标而实际收益上涨，增加了公司工资成本。

4.实施成本巨大。业绩评价的重要贡献在于促使公司从财务、客户、内部流程管理、学习与成长等角度考虑战略目标的实施，并将战略目标层层分解到每个部门，为每个部门甚至个人设置平衡计分卡，所以业绩评价的显性成本是巨大的。同时在推行战略管理与业绩评价考核过程中必然会影响正常的生产管理活动，加上改革遇到阻力造成的各种抵触情绪，可能会直接影响产品的生产和服务质量，产生隐性成本。

（二）实施效果分析

从实施效果的显性指标销售量可以看出，公司2017年的销售量已经超过了10000吨，相比2016年提升了10.13%，而且公司还在下半年开拓了几个重要客户。2017年销售收入从上年的5611.48万元提升到了7552.48万元，扭转了前几年业绩持续下滑的情况。而2018年在外部经营环境不利的情况下业绩也非常好，全年实现销售收入8167.66万元。公司净利润从2016年的-24.13万元变成了2017年的162.26万元，2018年实现净利润237.62万元，比2017年增长了46.44%。

从后期对管理人员的访谈发现，管理人员不仅满意度有所提升，而且对自身管理职责有了更深层次的认识，管理的主动性有所提升，同时也认识到自身部门存在的不足和今后需要努力的方向，也了解了员工的重要性以及他们的现实需求。通过对员工的后期访谈发现，员工对公司的满意度有所提升，同时认识到自身努力对于公司业绩的贡献，同时也很清楚自己未来的发展道路。

责任编辑 陈利花