一、美国管理会计发展的历史演进

（一）美国管理会计理论及实务发展历程

1.纵观美国管理会计体系（包括理论、实务、组织、人才等）的发展历程，可以看出，美国管理会计的发展是企业界与理论界长期互动的过程。1911年，泰罗（F·W·Taylor）发表的《科学管理原理》（Principles of Scientific Management）成为管理会计理论的起点（学界认为）。伴随着泰罗科学管理理论在实践中的广泛应用，标准成本（Standard cost）、预算控制（Budget control）和差异分析（Variance analysis）等与泰罗的科学管理直接相联系的技术方法开始被引进到管理会计中来（余绪缨,1983）。美国的企业界，如斯普林菲尔德兵工厂、杜邦公司等都开始运用标准成本作为成本管控的手段。1920年，通用汽车公司出现财务危机，具体表现为现金短缺、资金超拨等，职业经理人斯隆（Alfred P·Sloan）在接手通用公司后，积极引入投资回报率和标准产量的概念，在现金、拨款、库存等几个核心环节设置相应的控制系统，将市场上的信息快速地收集并提交给相关部门，以此作为决策依据；他采用的分权管理方法成为事业部制管理组织形态的雏形。斯隆成功把管理会计的最新理论研究成果应用到企业财务管理中，推动了管理会计的创新。

20世纪80年代后期，美国管理会计经历了从成本管理控制到以“作业”（Activity）为核心、实现企业发展战略的阶段。美国管理会计学理论中创新学派的代表人物、哈佛大学商学院的卡普兰（Robert·S·Kaplan）与罗宾·库柏（Robin Cooper）先后提出以“作业”为核心的作业成本法，同时与企业价值链整合和价值创造相结合，关注企业的价值增值。20世纪90年代，卡普兰与复兴全球战略集团执行总裁诺顿（DavidP·Norton）提出了平衡计分卡（Balanced Scorecard）的概念，成为管理会计最重要的研究成果之一。作业成本法和平衡计分卡被美国企业界广泛应用，提高了企业成本信息的准确性、及时性和可靠性；更有效地推进了企业完成战略经营目标。

2.美国管理会计师协会促进了管理会计的发展。美国的管理会计发展主要是由民间专业人士推动的（田志心，2014）。其中，最为重要、专业的是美国管理会计师协会（IMA），其对美国以及全球管理会计的发展都发挥了重要的作用。IMA通过CMA（注册管理会计师）认证、社交平台建立商业联系、教育项目推进后续教育、出版期刊和时事通讯、研究行业前沿的最佳实践等手段来完成IMA的使命。IMA拥有《战略财务杂志》、《管理会计季刊》、《IMA教育案例期刊》三本杂志，发布《管理会计公告》和《研究报告》。《管理会计公告》阐述关于管理会计在实践领域的观点，作为对管理会计工作的规范与指南，研究方向一般包括战略成本管理，企业绩效管理，财务治理、风险管理和法规遵循，领导力战略与职业道德，管理会计实务五个方面。《研究报告》涉及的研究领域与《管理会计公告》相似，但其成果更具有前瞻性，是对未来管理会计发展的前沿性研究。

（二）美国管理会计发展的特点

1.美国管理会计发展时间长。美国早期管理会计实践可以追溯到19世纪初。工业革命后，企业组织形态发生变化，由规模较小、所有权与经营权一致的传统作坊式形态向规模大、所有权与经营权分离的企业化形态转变，所有者开始关注产品成本信息。1919年，美国成本会计师协会（NACA）成立，为IMA的前身。20世纪80年代，随着世界范围内高新技术蓬勃发展并被广泛应用于经济领域，“管理会计过时了”，“管理会计的理论与实践脱节”的呼声很高（胡玉明，2004），但美国理论界及时纠正了管理会计理论研究方向，以顺应企业界需求。从中可以看出，美国管理会计的发展历经时间长，且经历了曲折和反复。

2.推进管理会计发展的主体为企业。美国企业界作为推动管理会计发展的主体，起到了极为重要的作用。从美国纺织行业首先采用成本信息、兵工企业运用标准成本，到汽车行业和化工行业引入预算控制、投资回报率，以及杜邦分析体系的建立，都是从企业逐渐推广的。管理会计理论界是在积极配合企业界实践的基础上，推出了作业成本法、平衡计分卡等管理会计工具。

3.管理会计的人才培养采用会员制，由IMA负责推进。依托IMA服务平台，1972年，IMA推出了注册管理会计师认证资格（CMA）考试，为管理会计人才培养提供长效机制。目前IMA在全球120个国家拥有超过75000名会员，300多个专业分会和学生分会。

二、中国管理会计发展的历史演进

（一）中国管理会计理论及实务发展历程

中国管理会计的发展可以分为改革开放前和改革开放后两个阶段。改革开放前，我国实行计划经济体制，这一时间引入的会计理论大多以苏联计划经济体制下的理论为主，管理会计主要以班组核算、经济活动分析为特征。

改革开放后，随着经济体制改革和企业日益成为市场的主体，企业越来越重视管理水平的提高，管理会计工具开始被企业采用。河北邯郸钢铁公司实行的“模拟市场，成本否决”是成本管理在我国企业应用的典范，宝钢集团于1993年起推行标准成本制度，作业成本法、平衡计分卡、全面预算管理等管理会计工具逐渐运用到企业的经济管理中。近年来，海尔集团、国药控股、徐工集团等国内知名企业开始广泛开展财务管理实践创新并取得显著成效。伴随着管理会计实践的不断发展，管理会计理论的研究也呈现出繁荣景象，但研究出发点不是问题导向，原创研究还较少。

（二）中国管理会计发展的特点

1.2013年以前，中国管理会计发展有序，但较为缓慢。建国后，随着社会主义市场经济建设，我国会计界就有关于会计本质的争论：信息系统论与管理活动论。老一辈的会计学家葛家澍、裘宗舜等提出会计本质上是一个以提供财务信息为主的经济信息系统。以阎达五、黄寿宸、李天民为代表的北方学派则认为，会计是伴随着人们对经济活动的管理而产生和发展的，和经济活动的管理是分不开的。虽然管理活动论提出后对我国会计理论和会计工作产生了重大影响，但是随着我国会计改革的发展，会计准则与国际趋同并日益完善，会计信息系统论所涉及的领域成为会计理论研究的主流。管理会计作为管理活动论中重要的研究领域，没有得到应有的重视，全国研究管理会计的专家也屈指可数。

2.2013年以后，中国管理会计发展强调“中国特色”。2014年，财政部发布《关于全面推进管理会计体系建设的指导意见》，成为我国管理会计未来发展的纲领性文件。同时，管理会计的发展已纳入到全面深化改革的总体部署中，是推动企业建立、完善现代企业制度，推动事业单位加强治理的重要制度安排；是激发管理活力，增强企业价值创造力，推进行政事业单位加强预算绩效管理、决算分析和评价的重要手段。因此，在管理会计的最新定义、管理会计体系的建设目标、管理会计体系实施思路等方面都体现了强烈的中国特色（赵治纲，2015）。

三、对推进中国管理会计体系建设的几点认识

(一)提升管理会计理论研究水平需要三个结合

提升管理会计理论研究水平，需要做好三个结合：一是结合已有成熟的管理会计理论，梳理好框架体系，建立好管理会计理论顶层设计；二是结合国外管理会计理论发展的经验，建立我国的管理会计理论体系；三是结合我国企事业单位的管理会计实践发展情况，系统总结经验并做好前瞻性研究，建立中国特色的管理会计理论体系。

（二）推进管理会计体系建设要着力发挥企业在管理会计改革中的主体作用

纵观美国管理会计发展演变的历史，企业是推进管理会计实践发展的主体。企业应对现金、应付款、债务等问题，结合自身实际情况，推出了许多有效、科学、实用的管理会计工具和方法。美国会计专家与学者以此为基础，经过大量的研究和科学的总结，通过行业组织的大力推动，逐步建立了管理会计体系。可以看出，引导企业不断创新业务管理流程，有利于管理会计实践的发展。

（三）推进管理会计理论体系和指引体系建设要大力发挥财政部门的主导作用

与美国推动管理会计发展的层级不同，我国财政部门是连接我国管理会计组织和企业界的纽带，理应担负起管理会计发展的使命。财政部门在推动我国管理会计体系建设中最为重要的是推进管理会计理论体系和指引体系的建设。只有完善管理会计的顶层设计，才能更好推动体系的建立与发展。

（四）推进管理会计重要的是机制创新

在完善管理会计体系顶层设计的同时，具体实施过程中的“人才培养”、“信息化建设”、“咨询服务”、“产学研”等发展模式需要不断地创新机制，关键是设计出一条以市场化为理念、综合运用移动互联网技术手段、充分结合传统会计人才培养渠道的发展道路。市场化为理念要求参与的各方都获得相应的经济利益激励，以保证管理会计的长远发展；综合运用移动互联网技术手段要求通过互联网技术实现会计人员的全覆盖，为其提供个性化的服务，扩大管理会计的影响力；传统的会计人才培养包括院校专业教育、初中高职称资格、注册会计师资质等，把管理会计理论、工具等运用到传统的渠道中，可以取得事半功倍的效果。

责任编辑 刘霁