为规范和加强S省公路客运站场建设项目专项资金的管理，提高专项资金的使用绩效和管理水平，A会计师事务所接受委托，对该项目进行了绩效审计。本文以S省客运站场建设项目绩效审计为例，分析注册会计师在开展财政支出项目绩效审计时需关注的问题，以期为注册会计师开展绩效审计工作提供参考。

一、委托方式的选择

注册会计师参与财政支出项目绩效审计通常有两种方式：一是由政府审计部门提出需求，然后会计师事务所向审计机关进行劳务派遣；二是委托会计师事务所对财政支出项目绩效进行审计并出具审计报告。在第一种方式下，政府审计部门人员担任负责人，政府审计部门选聘的注册会计师担任项目组成员。根据《注册会计师法》规定，注册会计师个人不能承揽业务，在这种方式下财政支出项目绩效审计报告的结果由政府审计部门负责，会计师事务所及注册会计师不出具审计报告。在第二种方式下，财政支出项目绩效审计直接委托给会计师事务所，由事务所出具审计报告，事务所及注册会计师应该对其所出具的审计报告承担责任。S省客运场站建设项目绩效审计工作由S省财政部门通过公开招投标的方式委托给A会计师事务所负责。A会计师事务所实施了相应的业务承接程序，通过阅读项目招标文件等相关资料，对项目基本情况进行了初步的了解，与委托方签订了审计业务约定书。

二、收费标准的确定

财务报表审计通常是以资产总额的一定比例作为收费标准，但如果财政支出项目绩效审计也按这种方式收费，计算的审计费用不是很高，就是很低，另外财务报表审计一般是抽样审计，而财政支出项目绩效审计有时会涉及详细审计，因此，财政支出项目绩效审计收费应在不损害审计质量的情况下灵活考虑。

三、付费方法的确定

S省客运站场建设项目绩效审计由S省财政部门统一支付审计费用，与其他的付费方式相比，由财政部门统一付费，注册会计师可以保持更强的独立性。由于财政支出项目资金的使用单位大多是预算内单位，聘请注册会计师进行项目绩效审计的付费方法一般有三种，即预算内单位的主管单位付费、预算内单位自己付费以及财政部门统一付费。不论哪种付费方法，都要遵循公开、公正、透明的原则，采用公开招标或邀请招标方式采购，要根据财政支出项目审计工作的复杂程度设定相应投标中介机构的规模，要充分考虑中介机构应具备的执业资格人数、经营年限、业务规模、执业质量记录、职业道德记录等方面的因素。

四、执业标准的制定

绩效审计业务作为注册会计师的一项鉴证类业务，需要注册会计师遵循中国注册会计师审计准则的要求，但财政支出项目绩效审计已经超出传统的财务报表审计范围。在此次绩效审计工作中，注册会计师在审计准则的框架下，针对绩效审计的特点，在对有关财政预算管理制度、绩效评价制度等进行仔细研究的基础上，制定了事务所内部绩效审计业务规则，从事务所层面对绩效审计业务从承接、实施、质控复核到报告出具的整个审计业务流程进行了规范。目前，中注协针对商业银行审计、基金会审计以及高新企业认定等制定了相应的审计指引，绩效审计作为一项特殊的审计业务，也需要一个相应的执业标准来进行规范，使注册会计师提供财政支出项目绩效审计服务时在技术层面有规可循。

五、风险导向理念的应用

通过查阅S省交通主管部门编制的《S省公路水路交通“十一五”发展规划》、S省财政部门2006年至2010年各年度客运站场建设项目投资计划与资金拨付文件，以及与S省财政部门和交通主管部门召开项目沟通会议，A事务所对此次绩效审计工作范围进行了明确。“十一五”期间S省客运站场建设项目共计503个，其中一级站8个、二级站57个、三级站4个、四级站141个、五级站293个。这些客运站场项目分布在全省11个地级市及所属市、县。S省财政部门要求对全省11个地级市的每个客运场站建设项目均要单独出具绩效审计报告，对全省客运站场建设项目出具汇总绩效审计报告。根据对项目基本情况的了解，注册会计师制定了项目绩效审计策略，首先，由S省交通主管部门及全省11个地级市交通部门编制“十一五”期间全省客运站场项目绩效报告。注册会计师在收集、汇总、整理、分析各地市和各具体项目绩效报告的基础上，组成不同项目组分赴全省11个地市进行实地检查与核实，形成各具体项目绩效评价报告和各地市汇总报告，最终形成S省“十一五”期间客运站场建设项目绩效审计报告。对全部一级和二级客运站场建设项目进行实地绩效审计；对三级、四级和五级客运站场中投资额在100万元及以上的进行实地绩效审计，投资额小于100万元的只进行数据统计、分析。在审计重点方面，注册会计师根据项目实际情况，确定项目建设程序、项目预（概）算情况、项目竣工决算情况、项目建设组织管理情况、项目内部控制、项目资金到位和使用情况及项目财务管理及会计核算情况作为重点审计领域。

审计应当采用以风险为导向的审计策略，对财政支出项目绩效审计亦是如此。这是因为，随着财政支出项目规模的不断扩大，项目管理方式趋于多样化，社会公众对财政资金支出使用的效率、效果和经济性更为关注，在提高审计效率和效果的前提下，必须把有限的审计资源优先配置到高风险的领域上去。风险导向的财政支出项目绩效审计重点在于对项目审计风险进行系统分析和评价，在对被审项目和单位各项目业务支出或财产物资进行风险评估后，按照风险评估的结果来确定进一步审计的内容。

对注册会计师行业来说，财政支出项目绩效审计是一个拓展新业务的良好机会。与常规的审计业务不同，财政支出项目绩效审计的涉及面较广，通常注册会计师要与多个不同的政府部门及项目单位建立沟通和联系，除了要对支出项目进行合法性、合规性税务审查，还要对支出项目取得的成绩和效益进行评价，从而要求注册会计师对所审计项目的了解和数据的收集要更深入更细致，专业性也更强。因此，注册会计师要积累更多的处理综合性业务的经验，不断提高应对复杂执业情况的能力。■

责任编辑 武献杰