为了提高财务报表列报信息的有用性，国际会计准则理事会（IASB）2007年以来曾两次对财务报表列报准则进行修订。为保持与国际列报准则持续趋同，我国准则制定机构对《企业会计准则第30号——财务报表列报》（以下简称“列报准则”）进行了修订，修订后的“列表准则”于2014年7月1日起施行。“列报准则”修订的主要内容是关于综合收益的列报，它既涉及利润表、所有者权益变动表，也涉及附注内容。本文拟对此次修订的主要内容及处理进行分析。

一、利润表的列报变化

利润表列报方面主要有两处修订。

（一）增加了综合收益和其他综合收益的定义

综合收益是指企业在某一期间除与所有者以其所有者身份进行的交易之外的其他交易或事项所引起的所有者权益变动。综合收益总额项目反映净利润和其他综合收益扣除所得税影响后的净额相加后的合计金额。其他综合收益，是指企业根据会计准则规定未在当期损益中确认的各项利得和损失。虽然我国企业从2009年起根据《企业会计准则解释第3号》的规定在利润表中列报其他综合收益和综合收益，但在“列报准则”中还是首次给出定义。

（二）要求其他综合收益分两类列报

在利润表中不仅要列报其他综合收益和综合收益，而且修订后的“列报准则”还要求把其他综合收益各项目分为两类列报：一类是以后会计期间不能重分类进损益的其他综合收益，主要包括重新计量设定受益计划净负债或净资产导致的变动、按照权益法核算的在被投资单位以后会计期间不能重分类进损益的其他综合收益中所享有的份额；另一类是以后会计期间可重分类进损益的其他综合收益，主要包括：（1）按照权益法核算的在被投资单位以后会计期间在满足规定条件时将重分类进损益的其他综合收益中所享有的份额；（2）可供出售金融资产公允价值变动形成的利得或损失；（3）持有至到期投资重分类为可供出售金融资产形成的利得或损失；（4）现金流量套期工具产生的利得或损失中属于有效套期的部分；（5）外币财务报表折算差额。利润表中每一项其他综合收益均按税后净额列报。

从2009年我国要求列报综合收益以来，我国上市公司中其他综合收益项目并不多见（金融类企业除外），主要的项目是可供出售金融资产公允价值变动。因此，这里仅以可供出售金融资产公允价值变动为例说明其他综合收益的列报。

例：A公司于20×4年3月10日购入某公司股票，划分为可供出售金融资产，其成本为300000元，年末公允价值为340000元。另外，A公司持有M公司30%的股份，能够对M公司施加重大影响，采用权益法核算。20×4年M公司确认的可供出售金融资产公允价值变动损失200000元。A公司20×4年实现净利润5000000元。假设A公司和M公司适用的所得税税率均为25%，不考虑其他因素的影响。

在本例中，A公司可供出售金融资产公允价值变动形成的利得为40000元（340000-300000），其所得税影响为10000元（40000×25%），税后净额为30000元。按照权益法核算的在被投资单位的其他综合收益（税后）中所享有的份额为（200000-200000×25%）×30%=45000（元）（损失）。A公司的20×4年度利润表如表1。

虽然利润表的名称没有改变，但从列报内容上来看，修订后的利润表实质上是一张利润和其他综合收益报表。这种列报方式既实现了在同一报表中列报所有者权益变动中除了与所有者的资本交易导致的所有者权益变动外的所有其他变动，又保留了净利润（或损益）与其他综合收益之间的清晰界限，同时，把其他综合收益分为两类列报有助于报表使用者更好地理解这些项目。

二、所有者权益变动表的列报变化

修订前，所有者权益变动表中分别列示当期损益、直接计入所有者权益的利得和损失以及与所有者（或股东）的资本交易导致的所有者权益变动。财务报表中的信息应当根据相同的特征进行汇总，根据这一原则，修订后的“列报准则”要求分别列示综合收益和与所有者的资本交易导致的所有者权益变动。与所有者的资本交易是指企业与所有者以其所有者身份进行的、导致企业所有者权益变动的交易，这一定义也是首次在准则中出现，它有助于企业判断所有者权益变动的两个类别：与所有者的资本交易导致的权益变动和其他权益变动。

原准则规定该表中单独列示反映“净利润”和“直接计入所有者权益的利得和损失及其总额”，而修订后的“列报准则”要求单独列示反映“综合收益总额”，并且在合并所有者权益变动表中还应单独列示归属于母公司所有者的综合收益总额和归属于少数股东的综合收益总额。可见，修订后的“列报准则”不再允许综合收益的组成部分列示在所有者权益变动表中。

三、附注披露的变化

（一）增加了其他综合收益各项目的信息披露

企业应当在附注中披露的其他综合收益各项目的信息主要包括三个方面：（1）其他综合收益各项目及其所得税影响。因为其他综合收益的各个组成部分的税率可能与损益适用的税率不同，所以有必要披露其他综合收益的各个组成部分相关的所得税。（2）其他综合收益各项目原计入其他综合收益、当期转出计入当期损益的金额，即重分类调整。重分类调整信息十分重要，因为它能够使交易的经济意义不被模糊；如果没有这些信息，使用者将难以评估重分类对损益的影响。（3）其他综合收益各项目的期初和期末余额及其调节情况。

接上例，A公司在20×4年度报表附注中应当披露的其他综合收益各项目的信息如表2。

假设20×5年4月6日A公司将其持有的可供出售金融资产全部出售，不考虑其他因素，则20×5年度报表附注中披露的其他综合收益各项目的信息中应当包括重分类调整信息，具体如表3。

（二）补充了费用按照性质分类的信息披露

利润表中，费用是按照功能分类列报的。修订后的“列报准则”要求在“报表重要项目的说明”部分披露费用按照性质分类的利润表补充资料，可将费用分为耗用的原材料、职工薪酬费用、折旧费用、摊销费用等。费用按照性质分类将有助于报表使用者理解影响主体未来盈利能力的因素以及如何影响、提高预测未来现金流量的能力。

（三）补充了终止经营的信息披露

我国企业的利润表中没有单独列报终止经营损益，而终止经营损益信息十分重要。报表使用者只有区分持续经营和终止经营，才能合理预测企业未来现金流量和获利能力。修订后的“列报准则”要求披露终止经营的相关损益，包括终止经营的收入、费用、利润总额、所得税费用和净利润，以及归属于母公司所有者的终止经营利润。此外，准则还规定了终止经营的判断标准和持有待售的确认标准。

需要补充的是，修订后的“列报准则”“第三章资产负债表”中对持有待售的资产和相关负债的列报进行了补充规定，要求在资产负债表的流动资产部分单独列报“被划分为持有待售的非流动资产及被划分为持有待售的处置组中的资产”，同时在流动负债部分单独列报“被划分为持有待售的处置组中的负债”。

四、列报基本要求的变化

除了上述报表列报和附注披露的修订之外，在列报的基本要求方面也有一些修订变化，主要包括三个方面：（1）对持续经营能力的评估作出了更具体的规范。（2）对重要性的判断——如何判断项目性质的重要性和如何判断项目金额的重要性，也规定了详细和明确的标准。（3）关于报表项目的抵销，在原有基础上作了补充规定。要求直接计入当期利润的利得项目和损失项目的金额不得相互抵销，但其他会计准则另有规定的除外。一组类似交易形成的利得和损失应当以净额列示，但具有重要性的除外。

我国准则制定机构将解释公告和准则讲解中的有关内容重新纳入“列报准则”，同时增加和完善了准则的内容。总的来说，修订后的“列报准则”内容更加全面，列报要求更为具体，同时对综合收益报告的改进既体现了国际趋同，也充分考虑了现实国情。■

责任编辑 武献杰