《企业所得税法实施条例》规定，企业发生的职工福利费支出，不超过工资薪金总额14%的部分，准予扣除。国家税务总局后续发布了相关的规范性文件，如《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》（国税函[2009]3号，以下简称“国税函[2009]3号”）。但是，有关福利费的业务问题还是经常困扰着企业财务人员。笔者结合在汇算清缴代理过程中碰到的几个常见业务问题，试作简单分析，以供大家探讨。

一、企业所得税有关福利费定义是否适用于个人所得税？

案例A：某纺织企业于2012年8月份发放了夏季高温补贴，每人200元，共计20000元。财务人员张某根据国税函[2009]3号的规定，将该支出列入“应付福利费”科目。同时又依据《个人所得税法》第四条：“下列各项个人所得，免纳个人所得税：……四、福利费、抚恤金、救济金。”张某认为员工取得的夏季高温补贴不应缴纳个人所得税，在申报个人所得税时，作为免税项目申报。

分析：《个人所得税法实施条例》第十四条规定，税法第四条第四项所说的福利费，是指根据国家有关规定，从企业、事业单位、国家机关、社会团体提留的福利费或者工会经费中支付给个人的生活补助费。含义是因个人生活困难，从企业或有关部门取得的补助费收入，是针对特定人取得的特定收入。对此，《国家税务总局关于生活补助费范围确定问题的通知》（国税发[1998]155号）也作了进一步明确。《企业所得税法》与《个人所得税法》属于两个税法体系，调整对象不同，不能以《企业所得税法》的标准（定义）来理解个人所得税的相关规定。通过与国税函[2009]3号对比发现，《企业所得税法》对福利费的范围比《个人所得税法》要广得多。那么，夏季高温补贴是否应缴纳个人所得税呢？《个人所得税法实施条例》进一步明确，工资、薪金所得，是指个人因任职或者受雇而取得的工资、薪金、奖金、年终加薪、劳动分红、津贴、补贴以及与任职或者受雇有关的其他所得。因此，夏季高温补贴是因任职或者受雇而取得，应属于“工资、薪金所得”。国税发[1998]155号也规定了“从福利费和工会经费中支付给单位职工的人人有份的补贴补助”，不属于免税的福利费范围，应当并入纳税人的工资薪金收入计征个人所得税。由此，案例中的补贴不符合个人所得税的免税规定，应在取得月份缴纳个人所得税。

二、职工旅游费不属于福利费，不得在企业所得税前扣除？

案例B：某房产公司2012年10月份，组织全体30名员工旅游，每人3000元标准，共计发生费用90000元，财务人员李某将该费用直接在“管理费用”中列支。不久李某了解到，在国家税务总局网站上，曾有纳税人提问：“公司组织企业职工外出旅游，支付的旅游费能否作为职工福利费列支？国家税务总局纳税服务司作出答复，根据国税函[2009]3号第三条关于职工福利费扣除问题规定，旅游费支出不属于职工福利费内容。因此，公司发生的旅游费支出，不能作为职工福利费列支。”于是李某认为，企业发生的旅游费支出不得在企业所得税前扣除，在2012年度企业所得税汇算清缴时进行了纳税调增。

分析：旅游费支出不在福利费范围之内，不能作为福利费列支，但并不意味着不能在税前扣除。《企业所得税法》第八条规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。《企业所得税法实施条例》第二十七条规定，企业所得税法第八条所称有关的支出，是指与取得收入直接相关的支出。企业所得税法第八条所称合理的支出，是指符合生产经营活动常规，应当计入当期损益或者有关资产成本的必要和正常的支出。如今很大一部分企业采用组织员工免费旅游的形式来调动员工工作的积极性，因此职工旅游费成为了企业生产经营活动中必要和正常的支出，理应在企业所得税前扣除。

在个人所得税实务中，职工旅游费一般参照《关于企业以免费旅游方式提供对营销人员个人奖励有关个人所得税政策的通知》（财税[2004]11号）规定，作为“工资、薪金所得”代扣代缴个人所得税。假定财务人员李某当月工资收入为6000元，不考虑其他扣除项目，则李某当月应纳个人所得税=（6000+3000-3500）×20%-555=54（5元）。

实务中还存在“考察费”如何把握的问题。例如公司原本是组织员工旅游，企业财务人员知道按规定要缴纳个人所得税，于是要求旅游公司将发票开成“考察费”。这样操作是否有问题呢？笔者汇算清缴代理时，曾碰到过一些企业领导、销售部门负责人出国考察市场，在支出凭证后面一般附有政府某个部门组织的相关文件或国外公司（机构）的邀请函等相关证明资料。对此类“考察费”支出，笔者认为与企业经营直接相关，企业所得税前应该可以扣除，个人所得税也不存在代扣代缴的情况。但为了规避个人所得税，采取更改发票内容且无其他相关资料来佐证的，还是应该缴纳个人所得税。

三、福利费中可否列支“业务招待费”支出？

案例C：某实业公司2012年度营业收入5000万元，管理费用中实际发生业务招待费支出30万元，同时企业财务人员“应付福利费”借方列支10万元，“应付福利费”科目年初、年末余额均为0元，汇算清缴时是否存在纳税调整问题呢？

分析：在汇算清缴期间，笔者经常碰到这样的情况，财务人员知道《企业所得税法》中对业务招待费规定：“企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5‰。”于是在发生业务招待费支出时，财务处理是部分计入“管理费用——业务招待费”科目，部分计入“应付福利费”科目。

这属于会计差错，企业应调整增加管理费用——业务招待费支出100000元，与原管理费用中的发生额300000元合并计算业务招待费扣除限额并调增纳税所得额。

2008年1月1日新《企业所得税法》实施以前，福利费按照规定可以计提，有些企业由于经营年份较长，尚存在未使用的职工福利费余额，如何进行涉税处理？根据《关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知》（国税函[2009]98号）的规定，2008年及以后年度发生的职工福利费，应首先冲减以前年度计提的职工福利费余额，不足部分按新税法规定扣除；仍有余额的，继续留在以后年度使用。也就是说，只有先用完以前计提的福利费余额，才可以按新《企业所得税法》规定据实列支。同时，还要注意以下几种情况应调增企业所得额：将以前年度“应付福利费”余额直接结转到“利润分配”；在余额中报销股东、老板个人消费性支出等改变福利费用途的情况。

四、福利费中能否报销“药费”支出？

案例D：某印染有限公司规定，单位员工每人每月凭“药费”发票报销50元，企业财务人员认为，员工报销的药费支出应做在“应付福利费”科目借方，2012年度借方累计发生额30000元，应付福利费年初、年末均无余额，该笔支出在汇算清缴期是否存在纳税调增风险呢？

分析：类似的案例在中小企业中较多，这里要区分情况。国税函[2009]3号提到“未实行医疗统筹企业职工医疗费用”，可以在福利费中列支。但是参加社会保险费统筹的，符合基本医疗保险的医疗费用，按照规定从基本医疗保险基金中支付，不需要企业负担。案例中企业报销的员工药费支出，因已实行了医疗统筹，不符合国税函[2009]3号要求，因此不允许在福利费中列支。但是，该类支出能否在企业所得税前扣除呢？

《企业会计准则第9号——职工薪酬》规定：职工薪酬，是指企业为获得职工提供的服务而给予各种形式的报酬以及其他相关支出。而《企业所得税法实施条例》第三十四条规定：企业发生的合理的工资薪金支出，准予扣除。同时又提到，工资薪金是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金形式或者非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与员工任职或者受雇有关的其他支出。单位员工每月凭“药费”发票报销50元，不属于福利费范畴，但因任职或者受雇而从单位取得，应理解为工资薪金支出，可以在企业所得税前扣除。

员工因报销“药费”而取得的所得是否应扣缴个人所得税？《财政部国家税务总局关于基本养老保险费基本医疗保险费失业保险费住房公积金有关个人所得税政策的通知》（财税[2006]10号）规定，个人实际领（支）取原提存的基本医疗保险金，免征个人所得税。而从任职单位报销“药费”不属于免征范围，还是应按“工资、薪金”所得代扣代缴个人所得税。■

责任编辑 陈利花