近十年来，我国公办高校改革与发展得到了蓬勃的发展，整体水平迈上了一个新的台阶。作为高等教育事业发展的基础和保障，政府对公办高校教育经费的投入也有了大幅增长，公办高校教育经费筹措渠道不断增多。为完善高校审计监督体系、保障经费使用的效率和效果、推进建立高校信息披露制度、促进高校管理水平的提高，在现有内部审计和政府审计制度的基础上，笔者认为引入注册会计师审计这一外部审计似为一条可行途径。

一、我国公办高校财务收支现状

（一）经费总量大幅增长

近十年来，国家对高等教育发展日益重视，高等教育总投入大幅增长，办学效益明显提高，初步形成了由政府拨款（国家财政性教育经费）、社会团体和个人办学、社会捐助集资、学杂费以及其他教育经费等所构成的多渠道筹资格局。高等教育的总投入从绝对数量上增速较明显，从2000年度的983.14亿元增长到2011年度的5629.08亿元，其中财政性高等教育经费从2000年度的1648.12亿元增长到2010年度的2965.32亿元。

（二）经费财务管理问题显现

随着公办高校的快速发展，公办高校的基本建设投资、固定资产投资也相应快速增长，教学科研投入不断加大，教学经费、科研经费、管理费用等各项费用大幅度增加，使得高校的经济管理工作更为复杂化。部分公办高校预算管理不够严格、收费行为不够规范、对外投资不够慎重、校内二级单位财务管理和校办产业管理较为薄弱等问题也逐渐显现出来，亟需加以解决和规范。基建经费所占教育经费支出比例较高的问题尤为突出，我国公办高校基建经费支出占高等教育经费支出比例达20%，而在加入经济合作与发展组织的国家中，据不完全统计，基建经费支出占高等教育支出比例基本维持在10%。

（三）审计信息公开较少

从公开信息看，公办高校审计信息披露较少。在2006年审计署审计公告1号文件中，审计署公布了其在2003年对18家中央部门直属高校的审计结果整改情况。审计结果表明，18所高校违规收费8.68亿元，不少高校基本建设负债达59.62亿元，占债务总额82%，部分高校未将科研收入、收费、投资收益等6.16亿元作为收入管理等问题，另有部分校办企业管理不严，有的存在严重违法违规问题。此后，每年审计署公布的《中央部门单位年度预算执行情况和其他财政收支情况审计结果》中，均有涉教育部直属高校的部分审计信息披露。除此之外，公办高校的审计相关情况较少公布，可见其信息披露尚未形成完整机制。

二、当前公办高校审计模式存在的问题及国际借鉴

目前我国的公办高校审计监督是内部审计和政府审计相结合的监督模式。其中，内部审计依托高校内部审计部门进行，政府审计由政府审计主管部门实施。这种模式与部分发达国家和地区引入了外部审计的监督模式有较大差异。

（一）当前审计模式存在的问题

1.内部审计有其内在局限性

公办高校内部审计是公办高校财务监督的第一关。我国的教育内部审计自1985年起步至今已超过二十年，经历了以开展财务收支审计为主、开展基建修缮工程审计为主、开展经济责任审计三个阶段，目前我国公办高校基本实行了经济责任审计制度。当前我国公办高校内部审计人员管理体制的特点表现为双重管理模式，即在组织、人事、技术职称、岗位、薪酬等行政上由高校直接管理，在专业技术、职业后续教育和职业道德等由政府教育行政主管部门和内部审计职业团体（中国内部审计协会和教育内部审计学会）间接管理。

在现有体制下，公办高校内审部门作为高校内设部门，内部审计工作本身容易出现独立性不够、内部审计管理薄弱、审计工作不规范、审计力量不匹配等问题，特别是内部审计的独立性得不到保证，审计工作开展受各种客观因素影响较多，这在某种程度上制约了审计工作往深层次发展。

2.政府审计作用发挥受限于职能定位和人力物力

政府审计是现行高校审计的重要外部力量，对规范公办高校的经济管理工作发挥了重要作用。但由于其政府部门的职能定位，审计部门把主要人力物力投入到占用大量财政资金的“公共产品”审计中，很难建立起对高等教育这种“准公共产品”的系统审计体系。

来自教育部的数据显示，2009年全国普通高校已达2305家，普通高校总资产中仅固定资产就达10153多亿元，每年对高等教育的财政性投入资金已达到约2000亿元。对这样庞大的资产和资金进行审计，仅仅依靠政府审计部门的力量，很难实现较为全面的覆盖。审计署的公开资料显示，自2004年以来，除前述2006年第1号审计公告外，其他公开的审计署审计公告中对公办高校的财务管理问题多为少量披露，如2012年第32号公告、2011年第31号公告、2010年第19号公告等，涉及高校数量较少，披露的违规资金的范围和金额也较小，大部分问题集中在会计科目的处理中。

（二）部分发达国家和地区已实现高校年报的注册会计师审计和财务报表公开

部分高等教育发达国家和地区的高校通过引入注册会计师年报审计，建立了财务报表披露制度。

在香港，聘请注册会计师审计大学的年度财务报告已经成为通行做法，并以成文法的形式出现。香港的成文法汇编《香港法例》中包含各个大学的条例，其效力相当于法律。大部分香港的大学如香港科技大学、香港理工大学条例和香港城市大学的条例中都将注册会计师审计本校的年度财务报表作为法定义务。如果条例中没有列入注册会计师审计年度财务报表，如香港大学，其在实践中，每年也聘请了审计师审计每年财务报告。这些大学的财务报告均对公众公开。

在英国和美国，部分高校为加强大学信息公开的公信力，也建立了注册注册会计师审计大学年报的制度。在英国，包括剑桥大学、牛津大学在内的知名公办大学每年公布的财务报告都经过会计师事务所的审计，其审计师通常为国际“四大”会计师事务所。在美国，除私立大学如哈佛大学、耶鲁大学等高校每年公布的财务报告均由注册会计师审计外，部分公办大学如华盛顿大学也聘请了会计师事务所进行审计，但也有部分公办大学公布的财务报告由州审计办公室审计后公开。

三、公办高校实行注册会计师审计的现实意义

相对于义务教育而言，高等教育是一种更接近于私人产品的“准公共产品”，它在为社会经济增长和国家综合国际的提升做出贡献的同时，也给受教育者个人带来巨大的收益，因此按照谁收益谁支付的原则，政府、社会机构和受教者应共同负担其成本。高等教育这种“准公共产品”的属性决定了高等教育的投资是政府与市场主体的共同责任，因此，对高等教育投入的审计也应由政府和市场共同发挥作用。在我国公办高校引入注册会计师审计不仅有利于完善现有的高校审计体系，加强高校经济管理工作，也有利于顺应世界一流大学的发展方向，建立公开透明的信息披露体制，提高高校的国际竞争力。

（一）有利于形成多方参与、各有分工的审计监督体系

在高校引入注册会计师审计，能充分发挥注册会计师的专业优势，发挥行业的巨大力量，对高校的财务信息、内部控制、信息系统建设等经济管理的各方面进行深入而全面的检验，在现有的内部审计和政府审计基础上加入社会审计，从而形成多方参与的高校审计监督体系。

在多方参与的前提下，各审计主体执行的审计活动应当各有分工、相互补充、相互统一。内部审计作为一种内部管理措施，在高校的日常经济管理工作中发挥监督、评价和服务的功能；审计主管部门作为政府审计执行单位，以加强改善宏观调控、跟踪调查重大政策的贯彻执行为己任，重点关注公共财政性教育经费的管理运用，以专项审计的形式执行对公办高校的审计；而注册会计师作为独立第三方，是在公正、客观的立场上对公办高校的财务信息及其他经济活动的真实性、合法性和效益性进行全面的审查和评价。三种审计各有侧重、相互补充，共同为高校、主管部门和社会公众等不同相关利益方提供多方位、多角度的高校经济管理信息。

（二）有利于推进建立公开透明的高校财务信息披露制度

如前所述，高等教育具有“准公共产品”的属性，决定了政府、社会机构和受教者应共同负担成本。《国家中长期教育改革和发展规划纲要（2010-2020年）》要求，“高等教育实行以举办者投入为主、受教育者合理分担培养成本、学校设立基金接受社会捐赠等筹措经费的机制”，并指出“社会投入是教育投入的重要组成部分。充分调动全社会办教育积极性，扩大社会资源进入教育途径，多渠道增加教育投入”。目前，国家财政性教育经费投入占高校教育经费的40%左右，其他的资金来源主要有学费、教育费附加、社会捐赠、校办产业、教育基金、科研经费、贷款和融资收入等，这些资金的提供方包括受教育者、社会公众、企业、相关基金会、捐赠者和贷款银行等，他们均是高校财务信息的利益相关方。作为高校资金的投入者，个人、企业、社会团体和社会公众有权利也有责任了解高校财务信息。通过建立更为透明高效的财务披露制度，社会公众和受教育者及其他相关利益方能增进对公办高校的了解，可以吸引更多社会资金投向公办高校。

（三）有利于高校提高管理水平，主管部门提高监管水平

注册会计师行业经历了百年的发展，其提供的专业服务已在鉴证业务（以审计业务为主）的基础上不断向内部控制、管理咨询、业绩评价、投资决策等相关业务领域延伸。得益于其专业的知识背景和丰富的执业经验，注册会计师提供延伸服务的水平不断提高，并在一定程度上获得了社会公众的信赖和认同。在高校实行注册会计师审计，也有利于高校优化财务管理流程、完善内部控制制度、加强风险管理体系、提高投融资管理、防范违法违规经济行为，从而提升高校整体管理水平。注册会计师的审计报告和管理建议亦可同时供财政部门、教育部门和审计部门等部门参考。在此基础上，相关部门可进一步完善公办高校绩效评估体系，对公办高校实行科学的分级分类管理，有针对性的发现问题、解决问题，正确把握高等教育发展现状和未来趋势，为制定各项政策措施提供依据。

四、政策建议

在公办高校引入注册会计师审计制度需要多方参与、通力合作。教育和财政主管部门可牵头开展政策研究和制度设计，重点从审计目标、审计经费保障、会计师事务所选聘、审计范围确定、审计报告使用等方面入手，完善操作方案。与此同时，实行注册会计师审计制度对于公办高校也是一项挑战，要求公办高校及时转变财务管理观念，完善内部控制制度，以适应外部独立审计监督的需要。此外，对于独立第三方的会计师事务所而言，除了要严格遵守审计准则和职业道德规定之外，更重要的是加快培养一批熟悉公办高校会计和财务制度、熟练掌握公办高校审计业务流程的审计人员，以保证审计质量为核心，针对高校财务管理和会计工作的特点高效开展审计业务。鉴于实行公办高校注册会计师审计制度在我国仍处于探索和起步阶段，建议相关政策制定部门可先在部分公办高校开展注册会计师审计制度试点，试行一段时期并经评估后再决定是否扩大范围。■

责任编辑 张璐怡