中华传统经典的内核就是“道”与“术”的辩证。“术”显于外，而“道”藏于内。

“道”的原始涵义指道路、坦途，以后逐渐演进为道理，用以表示事物的规律性。道是一种意识形态，表明该做什么不该做什么；“术”是一种行为模式，表明具体做什么，如何去做。

在国际金融危机扩散蔓延的当下，在新中国会计60周年的节点上，明辨道术，求道悟道，道为术引，道术合一，让这一典型的中国式智慧照亮中国会计的发展道路，我们才不至于沦陷在浮躁与喧嚣的迷局，才不至于徘徊在抱残守缺与一叶障目的场域。

一、感悟中国会计的道术资产

“道”字原由两部分构成，一个是“，意思是“走过去”、“通过”；另一个是“首”，意思是“头”、“首要的”。这就是说，只要头脑想通了，一通百通，便是“道”。

在孔子的《论语》里，“道”被视为一条门径，为有所觉悟的人提供方向。所谓“谁能出不由户，何莫由斯道也”（《雍也》）。“道”是一个出发点，是一个确立方向的指示灯，而不是一个终极目的地。

会计好像是一个匠人的作坊，在这个作坊中，一个人学习各种知识技能，是为了自己的时空而创造性地获得“道”的准备。“百工居肆以成其事，君子学以致其道”（《子张》）。“道”的产生和滋养源于人的努力，其实现也最终依赖于人的活动。

孔子说：“君子务本，本立而道生”（《学而》）。对于会计人而言，“本”就是诚实信用、勤勉尽责。在延续、拓展“道”的过程中，人发挥着积极、创造性的作用。所谓“人能弘道，非道弘人”（《卫灵公》）。

“道”可以被描述为各种文化矢量的聚结。“君子之道，孰先传焉？孰后传焉？譬诸草木，区以别矣。君子之道，焉可诬也？有始有卒者，其惟圣人乎”（《子张》）！对照会计之“道”，在每一历史时期，像大禹、孔子等重要人物不但以某种适合于其特定环境的方式体现着“道”，而且还以其原创性的贡献，在一个崭新的方向上建立“道”的动力。

“道”是老子哲学中的最高范畴。老子说：“有物混成，先天地生，寂兮寥兮，独立而不改，周行而不殆，可以为天下母，吾不知其名，字之曰道，强为之名曰大。”换言之，道是生天地而存有，不生不长，不死不灭，独立永存而不改变。道又可周行天下，不会停止。宇宙万物是因道而生存，故道可被称为天下的母亲，诸事万物的根由；此“道”没有名，若勉强称谓之，只可名为“道”。因为道有道路、道理等多种涵义，其指伟大者。

《孙子兵法》载明决定胜负的“道、天、地、将、法”五大因素，“道”独排第一。所谓“不战而屈人之兵”，正是此一道理的精髓。“术”的东西集中在操作层面上，带有很强的目的性和功利性。因此，“术”有其不可扩展的局限，它或许可以使人获得某种延展的可能性，但这种延展之术无腾挪空间。“道”却是终极观照，它回答“会计究竟是什么？会计服务经济社会的职能在哪里？会计人应当具备何种境界？”等实质性问题。

归根结底，“术”是一种技巧，比如研究会计问题的技巧，处理各种人事的技巧。技巧高明的人往往能占得先机。同时，也容易让人感到太“精明”。而“道”却是规律、人性、习惯。理解人性，认知习惯，懂得按规律办事，跳出“小我”方得“大我”。悟“道”需要一个长期的过程，非急功近利者所能为，是与人性修炼密不可分的心灵成长历程。

这就有了人们常说的“明道且优术”的概念，以达至道为术引、道术合一的境界。明道——道为术之灵，术为道之体；道是理念、规律，是原则。只有明确了指导性的原则和方向，我们才能谋求更适合的方法以实现我们的目的，此为“明道”。优术——“术”是能力，是知识、方法、策略和经验的集合体；也是解决实际问题的流程和策略，是提高效果和效率的技巧。“优术”，表层上说是要通过探索和积累经验，不断提高技术水平，寻求更加适应当下需求的方法。进一步说，正因为术是分散游离的，它们就更需要一个方向，一个指导，此为“明道”之需。

传统的道术理论中，存在一种悖论，既重视技术，又轻视技术。于是，便形成了“道本技末”和“以道驭术”的观点，并传承至今。以道为本，为衡量“术”的尺度和标准，孔子有云：“志于道，据于德，依于仁，游于艺”，此四者，有先后之序，轻重缓急之分。质言之，道才是根本。而“以道驭术”的观点，集中体现于一个寓言故事：“庖丁为文惠君解牛，手之所触，肩之所倚，足之所履……文惠君曰：‘嘻，善哉！技盖至此乎矣。’庖丁释刀对曰：‘臣之所好者，道也，进乎技矣”（《庄子·养生主》）。庖丁的解牛术纯熟得让文惠王叹为观止，可庖丁一语道破：我所擅长喜爱的，却是超越“术”的“道”啊。

环顾当下会计界，实在是“术”太多而“道”太少，离道远矣！做研究的，越做越小，只愿在圈中互为读者。做实务的，沉浸于技术的迭加，全然不见方法论的升华。会计师事务所，都瞄准业务收入的“大”，却认不清可持续发展的“伟大”……有道无术，术尚可求，有术无道，止于术。拯救被抽空的“道”，确立会计发展的大目标，是当代中国会计人服务经济社会发展的重大使命。

二、谛听中国会计的道术回响

“物有本末，事有终始，知所先后，则近道矣”（《大学》）。要把握“道”，关键就是要认清什么是事物的根本，什么是事物的枝末；什么是原因，什么是原因导致的结果。“道”就其本质而言是“无所不包、无所遗漏的”，它是事物宏观的、根本的规律。而“术”则是某种限定的狭小范围内的物理规律。所以，道是本，术是末。道是灵，术是体。

如果将新中国会计比喻成一条珠链，那么，有三个代表性的环节揭示了道术的真义。

1.建国初期。彼时百废待举、除旧布新。中央根据当时的政治经济情况提出了一切向苏联学习的口号。中国会计向“苏式会计”一边倒成为至上之“道”，而“术”因之追随“道”而行。

这一时期，会计道术围绕三条线索展开。一是批判和改造旧有的会计思想和方法以及旧中国会计理论界的研究成果。章乃器先生于1950年1月和3月先后在上海《大公报》发表《应用自己的簿记原理记账》与《再论应用自己的簿记原理记账》，他认为：“我们固有的收付记账法，不但是民族的、大众的，而且是更科学的。反之，外来的借贷记账法，当然不是民族的，不是大众的，而且还是不够科学的。”时任财政部会计制度司司长的安绍芸在1951年1月《新会计》发表《关于记账方法的说明》一文：“中国现在通用的记账方法有二：一为借贷记账法，应用复式簿记原理；一为收付记账法，就是章乃器先生和徐永祚会计师等所提倡的记账方法……。一个是新的，外国的；一个是旧的，中国固有的。究竟哪一个好，哪一个不好，见仁见智，直到现在仍得不到解决……。孰优孰劣，还需要更深入地研究。”二是全面引入苏联社会主义会计学理论和方法，会计界集中翻译了大量的苏联会计教材，宣传、学习苏联的一整套会计方法体系。其中以大力推广苏联专家弗·哥·马卡洛夫的《簿记核算原理》为标志。三是会计阶级性的认知。中国人民大学邢宗江、黄寿宸发表《怎样建立新中国会计理论基础》一文指出：旧中国会计完全是摹仿和抄袭资本主义国家，但资本主义的一套会计理论和实务最终并未能够完整与普遍地建立起来；资本主义会计理论是建立在资产阶级经济学的基础之上，资产阶级会计学者千方百计保护资本家的利益；社会主义会计理论在许多方面与资本主义会计理论有差别，例如，会计方程式、会计目标、资金流转方式等。尽管也有少数文章对会计是否具有阶级性提出了不同的看法，但极力主张会计学的意识形态成为这一时期会计思想的一大表征。

建国初期我国会计全盘照搬苏联模式，是与当时的客观历史背景以及人们对社会制度剧烈变迁下会计本质的理解密不可分的。“道”定了，“术”也随之转变。

2.大跃进和文革时期。1958年，国内唯一的会计专业刊物《工业会计》指出：“会计人员的迷信是很深、很多的，迷信外国，迷信书本，迷信制度，迷信专家。这些迷信一定要破除，才能解放思想。”受“破除迷信、大力简化”的影响，过去的10余种报表合并为1张报表，1000多个项目删减为66个。由于大力宣传财务管理的群众性，提倡群众管理，反对“管、卡、压”，于是出现了以表单代账、甚至无账会计等不可思议的现象。

文化大革命对会计行业的冲击是空前绝后的。企事业单位的财务人员大批下放劳动，财会工作处于混乱和半瘫痪境地。利润制度被否定，许多企业不计成本、不计利润、不计奖金，生产只是为了完成政治任务。会计核算的形象被扭曲，甚至被视为阻碍群众热情、维护修正主义和资本主义温床的代名词。“要算政治账，不要算经济账”、“三年不算账，钱也跑不到外国去”等论调遂成一时之腔。

会计之“道”不存，“术”也就迷失了方向。

3.改革开放新时期。1978年12月，党的十一届三中全会确立了“对内搞活、对外开放”的基本国策，共和国的工作中心从以阶级斗争为纲转移到经济建设上来，从封闭半封闭转移到全面开放。正如会计思想史学家沃尔夫所言：经济乃文明之子，会计乃经济之子，故会计乃文明之孙。当中国经济融入世界主流文明，当会计摆脱阶级性枷锁，会计得以新生。

经济改革的纵深开展，必然产生会计改革的创新思潮；对外开放的经济，必然带来对外开放的会计。改革开放新时期伊始，会计界不仅对记账方法、会计职能、会计属性等“术”的层面进行研究，也开始对会计之“道”着手发掘：由先前单一认为“社会主义会计就是社会主义企业、机关、事业、信贷系统和各级总预算等单位，利用科目账表体系及统一的货币单位，对于所要计算的对象，作系统、连续的记录和计算的一种记账、算账、报账的方法”，上升为“管理科学论”和“信息系统论”两论并立的格局。会计究竟是什么？该如何定位？中国会计人苦苦探寻。

其后，西方会计学被广泛引进和借鉴，包括美国在内的西方经济体的会计效应显示出强大的示范力。与国际会计协调、与国际会计接轨、与国际会计趋同的推进，演化为一条粗重而透明的主线。“拿来主义”的宗旨在相关准则的制定中尤为明显，许多准则的概念、方法被直接移植，成为国际相关准则的“中译本”。国际金融危机一来，会计人不约而同地发现，公允价值的计量模式受到严峻挑战，因为我们一向认为“先进”的计量模式首先服务的是花样翻新的衍生金融工具。如同老子《道德经》所言：“智慧出，有大伪”。金融危机正是源于“智慧”的衍生金融工具。于是，我们不得不思考，当下中国会计是否过于向美国等西方会计靠拢而忽视了自己的实际，“道”不同，会有普遍适应的“术”吗？

中国会计应不应该具有中国特色？会计之道应不应该汲取传统文化的精髓？答案无疑是肯定的。因为中国会计所服务的是转型经济环境，是新兴市场经济体，是有着深刻政治、经济、文化、社会、历史等烙印的人文家园！

检视中国会计60年的发展道路，既有“全盘苏化”的教训，也有阶级至上的挫折；既有解放思想的振奋，也有“唯美是从”的反思。不管我们走了多远，都应知道出发点在哪里；如果我们不知道自己是如何走过来的，就无法知道未来前行的方向。

三、重塑中国会计的道术架构

中华文化的精粹在于“明道优术”。身处战略机遇期的当代会计人，如果是做研究的，应着眼于转型经济和新兴市场条件下中国特色会计问题，不仅要知其然，还要知其所以然；做实务的，应构筑复合型知识体系，着眼“大会计、大视野、大境界”，不沉溺于一些舍本逐末的雕虫小技。会计师事务所，应以义制利，义以生利；不见利忘义，不惟利是图。会计人要想告别术”的层次，升华至“道”的层面，就必须在会计研究和会计实务中跳出自我设置的小天地，把握会计发展规律，转变会计发展方式，破解会计发展难题，以道驭术，并最终实现道术合一。

“小会计”做的是加法，充其量是一堆会计分录；“大会计”做的是减法——为道日损。当我们逐渐减少日益膨胀的欲望、故步自封的陋见、无关宏旨的知识，我们才能说，道离我们不远了。

笔者认为，重塑中国会计的道术架构不妨考虑如下对策：

1.中国会计应确立新战略观。无论过去的“仿苏”，还是当下的“仿美”，都不能代替中国会计的大目标。新中国诞生的历史充分证明：只有把马克思主义的普遍原理同中国实际相结合，革命才能取得胜利。中国特色社会主义的实践充分证明：立足国情，实事求是，与时俱进，科学发展，现代化事业才能取得胜利。中国会计亦然。一旦我们确立了中国特色会计理论和实务发展道路，构建了生机勃勃的中国特色会计理论与实务体系，我们就能为国际会计和人类文明作出较大的贡献。因为，解决了中国会计的道术问题，也就为世界“发展会计学”提供了典型样本。

2.中国会计应确立新哲学观。我们当下所面临的经济环境，不确定性越来越大；会计的经济后果，干预性越来越强。风险时代的会计信息披露逐渐侧重表外信息、非财务信息、自愿性信息、前瞻性信息、社会责任信息等元素。以哲学的视角观察，可靠性和相关性作为会计信息的基本质量特征，两者的平衡以及孰轻孰重，不应僵化不变，也不应片面强调真实性或决策有用性，而应随着经济周期的变动适当调整。从“术”的层面来看，追求稳健主义和透明度有时是一把“双刃剑”：缺乏明确使用范围、标准以及职业判断的“稳健”，容易被操纵和误导；而披露过分透明的信息，在经济衰退时期可能导致信息使用者的恐慌，使其丧失信心，继而加剧会计主体的困境。

新哲学观，包括会计价值观、会计运动观、会计质量互变规律等，将服务经济社会发展与奠定中国会计大“道”紧密结合起来，为优化会计之“术”提供方向。

3.中国会计应确立新优术观。这就是说投资选择与会计核算方法，尤其是财务策略、重大会计政策、重大会计估计的形成不求所谓先进性，只求适宜性。在过去的一年中，部分央企在金融衍生品市场上栽了跟头。中国国航去年底的燃油套期保值合约公允价值损失已扩大到68亿元；东方航空去年底航油套期保值导致公允价值损失已达62亿元；中国远洋于12月公布远期运费协议，在浮亏与实现收益相抵后，合计亏损39.5亿元……它的背后则是中国会计人根本不了解金融的属性、生态体系和系统性这三个金融规律最为核心的部分。

公允价值计量属性的修正也为新优术观的构建提供了事例。今年4月2日，美国FASB放松了公允价值的“盯市制度”，放开了市价作为公允价值第一计量级次的要求。这意味着会计领域对公允价值的“亲周期效应”作了一次小小的清算。

4.中国会计应确立新危机观。越是在经济困难的时候，越要重视和加强财会管理。应对国际金融危机，首先要把握“大道至简”、“因道用术”的内涵，着力改进内部控制体系，着力完善财务战略，着力推进并购重组，着力加强现金流管理，着力推进“去存货化”，着力强化专业胜任能力……在经济低潮中孕育发展高潮。

中国会计有着悠久的传统文化支撑，有着深厚的道术智慧指引。道需要悟，因此大成者凤毛麟角；术只需苦学，因此多数趋同而平庸。也许我们没有悟道的天分，但是要有悟道的意识。我们既要习术习道，也要悟术悟道，在我们心仪大道而不忘优术之时，在我们精于术而贴近大道之时，便是大道无术了。

大道无涯，道不远人。接续新中国会计60年的发展道路，中国会计必将走入“寂寂寥寥无个事，满船风雨满船花”的大境界。所谓道术，不就是这样寂寂寥寥之后的“满船风雨满船花”吗？所谓道术，不就是越老到、越鲜活的“不长皱纹”的精神之花吗？

责任编辑 刘黎静