事业单位事业支出会计处理探讨

周莉梅　朱丹

新修订的《事业单位财务规则》（财政部令第108号，以下简称新规则）中“事业支出”的定义并未发生变化，但要求事业单位根据信息使用者的不同需求，分别从财务会计、预算会计和成本会计三个维度对事业支出开展会计核算。本文基于新规则下事业支出会计处理的主要变化，针对实务中存在的问题提出改进建议，帮助事业单位加强事业支出管理，控制无效、低效的预算支出，提高资源利用水平和单位整体运行效率。

一、新规则下事业支出会计处理的主要变化及问题

（一）事业支出会计处理的主要变化

新规则实施后，事业支出的会计处理主要有以下几方面变化：一是按不同的报告目标开展会计核算。与原预算会计体系下只进行预算会计处理不同，新规则要求事业单位对业务事项根据不同的报告目标分别从三个维度进行会计核算，即满足部门收支决算报告目标需要时采用预算会计核算；满足财务报告目标需要时采用财务会计核算；满足内外部成本报告目标并需与财务会计衔接时采用成本会计核算。二是核算账户采用独立账户模式。与原预算会计体系下的混合账户（一般采用收付实现制，部分经济业务采用权责发生制）不同，新规则要求事业支出业务分别采用独立的财务会计账户（权责发生制）与预算会计账户（收付实现制）进行平行记账，并编制本年盈余与预算结余的差异情况说明。另外，为满足成本核算需求，需通过设置财务会计有关明细科目和辅助核算方式，以财务会计数据为基础开展成本会计核算工作，或根据业务需要开发成本核算系统并与财务会计系统建立勾稽关系。三是业务具体核算内容根据不同的核算目标进行判断后分别确认和计量。进行预算会计核算时，新规则更强调对纳入部门预算管理的全部现金收支业务进行预算会计核算，包括未纳入年初批复的预算但纳入决算报表编制范围的非财政拨款收支；进行财务会计核算时，应正确区分资本化支出、费用化支出及形成的债权，特别是在形成资产时，事业单位应区分自用固定资产与政府资产（如公共基础设施、保障性住房等）；进行成本会计核算时，应根据成本信息需求、行业特点等因素合理确定成本核算对象，进而明确成本核算范围和成本项目，并按照成本核算原则和程序进行成本核算。

（二）事业支出会计处理存在的问题

一是政策衔接不畅。新规则要求财务会计与预算会计平行记账，但未明确规定预算管理系统与会计系统中各科目间的勾稽顺序与关系，导致预决算与会计核算脱节，各类报告信息口径错位、信息质量堪忧。如将资本化支出简化为费用化处理，造成国有资产流失；或未遵循权责发生制分期确认原则，将债权业务作为当期费用处理，未能真实反映单位的财务状况、运营管理成果，从而导致单位管理决策失误。二是政策执行不力。如编制本年盈余与预算结余的差异表时，难以辨析预算资金口径差异和核算基础差异，造成单位预算资金结存账实核对困难，影响财政管理工作效率。三是成本核算工作开展困难。部分单位对是否进行成本核算、是否搭建成本核算系统、成本核算数据与财务会计数据如何衔接等问题存在困惑，阻碍了成本信息提供和绩效管理工作。

二、事业支出相关会计处理的改进建议

（一）推进政策衔接，完善“预算——核算——决算”的勾稽顺序与逻辑关系

在预算会计维度，基于预算管理一体化系统将部门收支预算编制与预算会计核算进行逻辑衔接，即将部门预算编制中的相关支出经济分类科目与现行《政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表》（以下简称《政府会计制度》）中的预算会计科目“事业支出”进行逻辑匹配，使单位按照年度部门收支预算口径正确核算当年预算支出。如报销差旅费时，应先核查是否已编制部门收支预算“商品服务支出（差旅费）”，报销时会计科目应衔接为“商品服务支出（差旅费）——事业预算支出（明细科目按规定的编号）”，在提高编报便利性的同时推动落实部门收支的“预算——核算——决算”全过程管理，为满足部门收支预决算编报及部门预决算管理需要提供真实有用的信息。

在财务会计维度，准确区分资本化支出、费用化支出、债权业务，并与相关预算科目建立勾稽关系。在预算管理一体化系统中将部门预算支出经济分类科目与现行《政府会计制度》中财务会计相关科目进行逻辑匹配，按照财务报告和资产报告口径根据权责发生制准确核算形成的资产或债权（如预付账款）。如单位购买办公设备时，首先应核查是否已编制部门收支预算“资本性支出（办公设备购置）”，进行款项支付和资产验收时，会计科目应衔接为“资本性支出（办公设备购置）——固定资产（明细科目按国标分类规定编号）”；又如单位支付大型修缮项目款时，首先核查是否已编制部门收支预算“资本性支出（基本建设——大型修缮）”，之后确定该项目属于自建还是代建。自建项目在款项支付时，会计科目应衔接为“资本性支出（基本建设——大型修缮）——在建工程（明细科目应按规定编号）”；代建项目付款时，会计科目应衔接为“资本性支出（基本建设——大型修缮）——预付账款（明细科目按项目设置）”。如此有助于事业单位基于预算管理一体化系统实现部门收支预算管理、财务状况和运营成果以及资产管理系统的有机协同，为监督考核预算支出形成资产过程中的损失程度、资产使用情况提供切实恰当的基础数据，客观真实反映单位财务状况、运营管理成果，为全面落实绩效管理提供可靠信息。

（二）推动政策落地执行，结合管理需要开展辅助核算

一是关于财政性支出管理，单位应在“事业支出”（非财政拨款支出）科目下设“非同级财政专项支出”“非财政专项支出”等明细科目，以便明确资金来源和支出责任，避免随意支出，同时有助于推进财会监督工作，督促财政、主管部门规范预算资金拨付管理，严格落实按资金计划拨付、按规定的预算级次和程序拨付、按进度拨付。二是针对本年盈余与预算结余的差异问题，预算会计应做好“事业支出”辅助核算从而避免单位滥用资金或通过设置“待确认”“待核销”等明细科目虚列支出。辅助核算不仅能为编制本年盈余与预算结余差异调节表提供核算基础差异依据及报表自动集成的基础数据，也能为单位及时准确做好资金结存账实核对提供辅证依据。同时，财务会计应对货币资金开展辅助核算以便与预算会计下的资金结存核对；对纳入当年预决算口径的资金做出标识，做好日常账实核对工作，以便单位在预算会计资金结存账实核对时调整不纳入单位预算管理的资金，同时为编制本年盈余与预算结余差异调节表提供资金口径差异依据。

（三）因地制宜开展成本核算工作

尚未建立成本核算系统的部门单位，在发生与相关部门收支预算科目对应的事业支出时，财务会计衔接“业务活动费用”或“单位管理费用”科目，在财务会计核算系统内开展明细核算及辅助核算以满足成本核算的需要，如明确成本核算对象、区分直接费用和间接费用、确定间接费用追溯或分配到成本对象的动因等。已建立成本核算系统的，应单独归集成本核算系统产生并应用的数据，并根据管理需求明确成本核算对象采用的成本核算方法；明确与财务会计系统相关科目建立勾稽或集成关系的数据，合理确定成本归集范围，如“在建工程”“研发支出”科目的成本核算，不仅要考虑支出范围内的成本，还应将已列入基本支出中的与项目相关成本（如人员薪酬、资产折旧和摊销等）分摊至项目，才能完整反映项目成本。

（作者单位：江西省交通监控指挥中心

上海国家会计学院）

责任编辑　陈利花　刘田