税收风险过程控制：标准化作业与个性化管理的组合

高允斌 ■

摘要：税收风险过程控制的标准化作业以底层数据结构的构建为逻辑起点且为工作重心，是一项庞大、系统而严密的工程。企业在标准化作业的取舍上应当遵循需求导向、结果正确、技术可行、成本效益、时效性等原则。以税务团队为中心的税收风险个性化管理方式在诸多领域不可或缺，“人机结合”的有效组合与最佳平衡应当是企业税收风险过程控制的主流工作方式。

关键词：税收风险；标准化作业；个性化管理

中图分类号： F234文献标志码： A文章编号： 1003-286X（2022）18-0060-04

税收风险过程控制的标准化作业包括数据信息输入的标准化，判断选择标准化，运算逻辑与方法标准化，纳税申报标准化、智能化以及管理流程标准化。其主要流程是在获取基础数据后，通过内置的运算逻辑进行税基计算、税额计算、减免税计算、税款分配计算等，然后按规定的表内关系、表间关系而形成法定纳税申报表，在进行逻辑分析、复核后作正式的纳税申报。企业在进行标准化作业信息系统开发时，应当评估实际需求、项目投入、技术难点、时效性等因素。本文先就数据信息输入的标准化来对此进行解析，进而说明税收风险过程控制的标准化作业应当遵循一定原则因“人”而异，适可而止，量力而行，更要说明税收风险过程控制往往离不开以税务团队为中心的个性化管理。

一、底层数据库及其逻辑的建构：数据信息输入标准化的重心

底层数据分为税收常量与税收变量，其中，税收变量的数据处理是重点与难点。企业每时每刻都在产生大量的业务信息，无论是采购、销售，还是投资、融资，或者是支付薪酬、发生业务费用等，都可以将其抽象表达为业务信息。业务信息被记录、加工为财务会计信息时，表现为具体的货币数值与其他类型的数值（如时间），而这个记录、加工过程是按照会计规则生成的。众所周知，会计要素不同于税收要素，会计规则不等于计税规则，需要对会计及非会计数值依照税收规则进行再加工，包括对同一类会计数值按计税需要进行的再分解；对不同但又相关联的会计数值按计税需要进行组合；对各个会计数值打上“税收标签”，使其对号入座，等候调遣；将会计数值与非会计数据进行勾稽组合等。这个过程从业务信息、财务信息出发，根据标准化计税的需要，将每一个业务要素、会计要素分解为颗粒度更细的服务于合规计税目的基础数据，进行底层数据体系的建构。

例如企业发生一项业务信息为新增房产，会计信息为借方增加 1 000万元（不含增值税），贷记在建工程。

底层数据处理之一：将会计数值转换为企业所得税计税基础，见图 1（以下图、表中的 00X均代表某一编码，具体数值各不相同，图表中未作全部列示）。

计税底层数据处理之二：将会计数值转换为房产税计税依据（见表 1）。

说明一：同一时点从价计征的房产税计税依据需分步计算。第一步

计税依据（过渡性计税依据）= 1000万元－减除值（不含“出租面积对应的房产原值”）+增加值；第二步计税依据（纳税申报用计税依据）= 1000万元－减除值（含“出租面积对应的房产原值”）+增加值。不同时点从价计征的房产税计税依据需动态调整，因为 1 000万元可能是会计初始计量的原值，后期会按竣工结算价格进行调整，则系统自动取值后重新计算。

说明二：出租面积对应的房产原值=（出租特定编码 00X房产的建筑面积或使用面积（关联自表中后列信息）/该编码房产下的总建筑面积或使用面积） X（本期应收租金月数/本期日历月数） X第一步计税依据。建筑面积或使用面积只取一类面积。说明三：如果新建房产在已有土地上建造，且地价已计入原有房产计税依据缴纳了房产税的，则无须再对该编码下的房产分配地价。如果是在新购置地块上建造的，则地价应分配计入该编码房产的计税依据。由于会计账面的“无形资产——土地使用权”既包括地价，也可能包括契税、过户费用等，税法规定房产税计税依据只包括“地价”——其内涵存在争议。此外，宗地容积率低于 0.5的，按房产建筑面积的 2倍计算土地面积并据此确定计入房产原值的地价。由于这个过程与结果难以进行信息系统的智能处理，故需手工处理。

第三类数据是该新增房产的基础信息，同样要进行数字化分类与识别。

二、采用标准化作业形式进行税收风险过程控制应遵循的原则

一家企业实施标准化作业应当以控制风险、提高效率为目标进行充分论证，不应单凭一腔热情甚至为了“时尚”而率意冒进，贪大求全。笔者认为应当符合下列原则：

1.需求导向。每一个企业由于其所处行业、业务模式与流程、结构与规模、信息系统状态等不同，对税收风险标准化控制需求的广度、深度应该是不同的。因此，全面、精准的需求梳理是这项工作成功的基础，企业各个部门、各个层级都应参与其中。在上例中，如果房产是专门用于简易计税或免税项目的，就产生了对其建造成本对应的进项税额进行逐一识别的需求；是否要将这些转出的进项税额统计起来作为底层数据进行管理，取决于该房产在未来是否又会被转用于一般计税应税项目的业务与计税需求（彼时要按规定转回可抵扣进项税额）。

2.结果正确。企业税收事务处理数字化转型的首要目的是风险过程控制，其测试与验收标准是相对于人工处理结果的更高准确性、合规性。如果它未能在可能出现的各种复杂业务场景下得以校验运行结果，或者不能随着税收法规的变化而及时迭代更新，就应当慎重应用于实务操作。

3.技术可行。企业应评估是否具备三方面的开发技术：一是信息技术，开发团队中的信息技术人员应当具备这方面的能力与经验。二是财税专业技术，目前实务的难点是财税专业人员往往精通财税政策以及手工作业方法，但不熟悉数字工具、信息系统建设的机理，不具备这方面的专业能力，信息技术工程师与财税专家之间缺乏“共通语言”。三是与外部信息系统特别是与税务机关的信息系统互联互通的可行渠道与技术。

4.成本效益。企业应将为实现标准化作业而投入的成本与降低的税收风险成本、提高作业效率而节省的成本等进行比较，评估项目的经济性。尽管定量评估存在很大困难，但不妨先做粗线条的比较评价。

5.时效性。纳税义务发生时间及申报时间是法定的，因此，企业应当在税收法规变化特别是纳税申报表调整后及时修改、更新标准化作业模块，以保证在规定的时间准确申报。

三、个性化管理：税收风险过程控制不可或缺的重要形式

目前在税收事务方面积极进行数字转型推进标准化作业的纳税人以大型集团企业为主，但即使一家集团企业规模宏大、财力雄厚、技术先进，在全业务领域、全税种、全要素方面展开这项工作时都不太可能同时满足上述几个原则。每家企业都会在可预见的将来，在或多或少的领域通过个性化人工管理作业实现税务事务的有效处理与风险控制，将个性化管理与标准化作业进行有机组合。从另一个角度看，研究本企业应当在哪些领域采用个性化管理方式，是企业进行标准化作业能力建设时需同步完成的工作。个性化管理不同于标准化作业之处在于，它对某个税务事项的处理是依靠财税团队人工完成的，在税收法规学习与运用、数据与信息获取、税额计算、纳税申报等方面主要借助于“人脑”。财税团队的构成主体主要是企业财务部门的税务管理团队，也可能有聘请的外部专业服务机构。个性化管理方法主要有二：一是经验归纳法，这种方法是以人们积累的税收事务处理经验及知识素材为依据，寻找出其中的共同规律，并假设其他同类税收事务也服从这些规律，从而将这些规律作为规范、指引其他同类事务正确处理的一种认知方法。二是演绎法，这种方法是从普遍性前提推导出个别性结论的论证、处理方法。普遍性前提主要是相关的税收法规，作为要求纳税人强制遵从的税收规范，它规定了纳税人必须为、不可为、可以为、如何为的基本要求。将这些基本税收规范落实到企业层面的涉税业务时，自然会演绎推理产生必须为、不可为、可以为、如何为的具体事项、方法与操作流程，分析税收法规可能存在的理解上的歧义，由于具体业务场景的千差万别而可能导致的执行偏差，以及与税法相背离时的税收风险。无论是哪种具体方法，其成功运用的保障是税务团队的专业胜任能力，无论我们将税务管理数字化转型的重要性上升到什么高度，都不应轻视企业税务团队的培养与激励。在此要特别说明的是，重视税务团队的培养与激励，并非仅仅因为标准化作业系统的建设需要这个团队，而是强调企业税务事务离不开个性化管理，个性化管理离不开优秀的税务团队。

企业在税务事务处理及其风险控制的哪些领域通常应考虑运用个性化管理方式？笔者将其概括为如下方面：

1.非常规业务。非常规业务通常会产生非经常性的纳税义务或扣缴义务、计税方法与申报方法、税务管理要求。有些业务对于绝大多数企业而言都是非常规的，例如企业重组，它很难通过标准化作业进行准确、及时、高效的税务处理。有些业务对于此类企业是非常规的，对另类企业又是常规的，需要区别对待。上例中，是否要将从价计税的房产税计税依据数字化处理精细化到那种程度？对于以不动产出租为主业的大型资产运营管理公司、一

些租赁业务较多的大型房地产企业集团而言，采用这种标准化作业方式是有必要的；对于偶尔发生租赁业务的企业，则应当采用个性化管理方式。

2.非主体税种。站在纳税人的角度来确定一个税种是否为主体税种，评判标准是该税种税款占企业同期应缴全部税款的比重，以及该税种纳税义务的经常性、规律性。增值税几乎是所有企业的主体税种，而土地增值税是房地产企业的主体税种，对于其他企业则不然，由税务团队单独作个案处理更为恰当。

3.计税依据及税额计算复杂程度较高的税种。现行税制中，企业所得税、土地增值税是其代表。尽管企业所得税是主体税种，土地增值税是房地产企业的主体税种，但应纳税所得额的计算、土地增值额的确定是一个十分复杂的过程，后者还涉及大量地域性税收政策的差异，所以，企业应当重视这些税种税收风险的个性化管理。当然，这并不意味着此类税种的全部计税活动都要依靠人工处理，在某些要素、流程、环节上，对照前述的五原则去考量，是可以甚至应该采用标准化作业的，例如对大量长期资产折旧、摊销时间性差异的管理，大型金融企业对免税债券、基金免税持有收益与转让价差的核算与管理等。

4.内外部相关信息系统支持度较弱的税种、税目。企业应当绘制端到端的流程，分析支持这些流程的基础数据信息在 ERP系统及会计数据中是否存在，或者是否能够有效转换并按规定逻辑自动运算，或者是在符合时效性原则下的快速迭代更新，如果其中存在断点，就必须依赖人工作业去弥补。在税种上，一般计税的增值税进项税额可与国家的发票管理平台相联通，销项税额则可依赖企业的业务系统、开票系统而生成，因此它的标准化作业相对容易实现。企业所得税、土地增值税则不然，就此而言它们更需要个性化管理。同一个税种下，信息系统对不同税目税务处理的智能化程度也会有很大差异，例如，企业对“工资薪金所得”的个税计算与扣缴可以实现较高水平的标准化作业，但对成本支出中“偶然所得”的判断与计税则要更多地依靠人工作业。

5.高风险的税务领域。企业首先应当分析控制环境，将企业管理层和业务团队倾向于保留更多风险度的“灰色领域”作为个性化管理的重点。例如，营销是企业的经常性业务，但企业管理层往往愿意在此方面容忍更多的税收风险，这对于税务团队来说是一个极大的挑战。其次，要排查出容易出错但又非常重要的税务领域。虽然一些重要税务事务采用了标准化作业，但在基础数据、信息的录入环节，其他部门、岗位人员如果易于犯错，税务团队就必须适时介入复核分析。再次，对企业税收成本产生重大影响的政策领域与事件，例如特定优惠政策，它有前提条件规定，有结果符合性的判定，有具体优惠额度的特殊算法，在申报表的最终编制、税收优惠备案或后续管理流程节点等方面有遵从要求，它往往是离不开个性化管理的。

6.税务决策。大型企业的税务事务管理团队早已不是成本中心的角色，而是融入了企业价值创造的行列之中。即使是在税务事务处理的过程中，企业也经常会面临税务决策，例如是否选择临时性、阶段性减税降费政策中的加速折旧政策，既需要观

察过去可弥补亏损情况、当年所得（损失）情况，也需要结合未来企业盈亏预测结果来权衡与抉择，此类税务决策多以个性化管理为主。

综上，企业应当条分缕析，找到税收事务风险过程控制“人机组合”的最佳平衡点、结合点，相信这会成为未来较长一段时间企业主流的工作方式。这个组合体的构造与优化可以按图 2进行。 B责任编辑武献杰

作者简介：高允斌，天赋国瑞兴光（江苏）税务师事务所有限公司所长，正高级会计师。