时间:2021-03-25 作者:贺三宝 作者简介:贺三宝,江西财经大学图书馆馆长,法治江西建设协同中心特聘研究员; 肖文 肖文,江西财经大学法学院硕士研究生。
[大]
[中]
[小]
摘要:
财政是治理国家的基础和重要支柱,如果缺乏对财政行为的监督,没有将财会监督行为纳入整个法治运行的轨道,财会监督领域治理能力就会大大下降。近年来财会监督在规范政府财政收支和资金使用,提高会计信息质量以及维护社会经济秩序的作用愈发明显。笔者认为要进一步将制度优势转化为治理效能,建立严密的财会监督体系,必须从法治运行的视角认识财会监督,提出法律的方案。
一、财会监督的法理基础
(一)通过监督来规范权力、达到权力法治化是法律的基本目标
从历史上看,监督制约理论来源于权力分立论,即将某一领域行为分为决策行为、执行行为、监督行为;将某一领域权力分立为决策权、执行权、监督权。财会监督也是建立在权力分立理论基础之上的,需要厘清权力运行之间的内外关系,通过法律制度建设强化对财会行为的监督。财政监督的目的是为了解决市场经济国家中公共财政所蕴含的纳税人与政府公共财政配置之间的矛盾,即解决公民公共财权与政府财政使用权之间的矛盾。会计监督是现代企业治理的重要组成部分,解决的是现代企业所有权与经营权分离下的矛盾。其基础是非对称信息博弈论,即认为在信息不对称的情况下,可能产生逆向选择和道德风险,必...
财政是治理国家的基础和重要支柱,如果缺乏对财政行为的监督,没有将财会监督行为纳入整个法治运行的轨道,财会监督领域治理能力就会大大下降。近年来财会监督在规范政府财政收支和资金使用,提高会计信息质量以及维护社会经济秩序的作用愈发明显。笔者认为要进一步将制度优势转化为治理效能,建立严密的财会监督体系,必须从法治运行的视角认识财会监督,提出法律的方案。
一、财会监督的法理基础
(一)通过监督来规范权力、达到权力法治化是法律的基本目标
从历史上看,监督制约理论来源于权力分立论,即将某一领域行为分为决策行为、执行行为、监督行为;将某一领域权力分立为决策权、执行权、监督权。财会监督也是建立在权力分立理论基础之上的,需要厘清权力运行之间的内外关系,通过法律制度建设强化对财会行为的监督。财政监督的目的是为了解决市场经济国家中公共财政所蕴含的纳税人与政府公共财政配置之间的矛盾,即解决公民公共财权与政府财政使用权之间的矛盾。会计监督是现代企业治理的重要组成部分,解决的是现代企业所有权与经营权分离下的矛盾。其基础是非对称信息博弈论,即认为在信息不对称的情况下,可能产生逆向选择和道德风险,必须建立企业内部的内控机制以防范日常管理经营中的风险。
基于上述理论的分析,在财会监督领域,对于政府而言只有建立一套健全的财政权力运行监督机制,对于企业而言只有建立一套现代企业财务行为运行的监督体系,才能最大限度地缓解权力分立的矛盾。通过财政与会计的一体化监督,形成严密且完备的监督体系,保证财会权力与财会监督的运行形成分工合理、关系清晰以及权责一致的运行秩序。
(二)财会监督的目的在于提高经济决策的水平,防止和降低错误财政行为和会计行为所引发的廉政和经济风险,实现公共资源和市场资源配置的合理化
正如法谚所言:无救济则无权力。法的效能价值是指法的实施能否带来利益和好处,能否实现法的效果与社会效果的统一。笔者认为财会监督既是一种对财政效能的评价机制,也是一种对财政行为和会计行为的约束机制。这种效能包含经济效能和廉政效能两方面。
首先,在经济方面,财会监督的效能要求既是监督法治化的价值取向,也是提高财会监督效能的现实需求,更是我国法律规章制度的立法要求。我国《预算法》规定:各级预算应当遵循统筹兼顾、勤俭节约、量力而行、讲求绩效和收支平衡的原则。财政部发布的《财政支出绩效评价管理暂行办法》规定:财政部门和预算部门应当及时整理、归纳、分析、反馈绩效评价结果,并将其作为预算管理和安排以后年度预算的重要依据。通过财会监督,可以在日常的监督过程中评价预算编制中可能存在造成绩效不佳的财政安排,做到及时调整和有效问责并对财政行为形成约束。同样我国《财政部门监督办法》《会计法》等对财政和会计行为的绩效也有所规定。以上规定无不体现了财政绩效作为财政行为重要的评价机制,因而财会绩效的评价也应当成为财会监督的应有之义。它可以避免在财会绩效上单纯追求经济利益和管理的效率而忽略法治化的要求。
其次,在廉政方面,财会监督的效能就是减少财政机关、会计主体以及从业人员的廉政风险,形成操守为重、坚持原则的行业准则。相比较于审计监督,财会监督的主体往往既是财会监督的权利实施者又是被监督的义务承担者。这种主体职责的双重性很容易导致财会从业主体为了追求管理效率以及相关利益者的影响,忽视财会行为的过程性监督,使得监督流于形式,造成监督弱化的后果。财会监督形式上是针对财政预算、财政收支、税收管理、会计核算等财会行为的真实性、合法性进行监督,但实质上是针对财会主体和从业人员的“权”“行为”进行监督。
二、从法律的视角认识财会监督的特征
在全面推进依法治国的时代背景下,只有准确把握财会监督的法律特征,才能在法律的视角下认识财会监督的价值。笔者认为,必须从广义的视角认识财会监督,进而分析其法律特征才更加妥当。从广义的角度看,财会监督应当是在各方财会监督主体的参与下,对财政行为和会计行为行使以及行为过程中财会事项的真实性、合法性、有效性进行监督,以维护财会行为良好的运行秩序,促进社会经济的高效发展。
首先,财会监督主体具有多元性、广泛性,目前已形成以财政监管部门为主,内部监督、社会监督相协调的“一体两翼”架构监督模式。一方面财会监督本就是要将分散开的财政监督和会计监督合二为一,使监督主体之间能够更加协调,职能更加明确,优化监督资源,减少重复性监督和监督缺位的现象,使监督更加体系化。另一方面我国财政和会计的相关法律法规规定了财政部门的监督主体职责。《财政部门监督办法》规定:财政部门的监督职责由本部门专职监督机构和业务管理机构共同履行;由专职监督机构实行统一归口管理、统一组织实施、统一规范程序、统一行政处罚。我国《会计法》对单位企业会计监督提出具体规定。所以财会监督的主体应包括:中央和地方各级财政部门,内部财会监督主体、会计机构以及法律法规赋予具有财会监督权限的主体。
其次,财会监督的客体是专业性的财会行为,具体是指财政和会计活动中实施的各种行为,这些财会行为的实施以公共财政、社会资源的分配与再分配为内容,建立在经济学、统计学、财政学等非常专业的基础上,故而实施财会监督行为需要相当专业的知识技能,才能对财会行为的真实性、合法性、有效性进行评价和制约。通过对现实法律法规的梳理可以得知,财会监督行为的客体包括以下两个领域。在财政领域,财会监督行为主要包括财税法规、政策的执行行为;预算编制、执行、调整和决算行为;税收征收监管行为;国库集中收付、预算单位银行账户的管理使用行为;行政、事业单位国有资产,金融类、文化企业等国有资产的使用管理行为;财务会计制度的执行行为等财政行为。在会计领域,财政部门对各单位的会计核算行为进行监督,主要包括对会计原始凭证的审核行为、会计账簿的设置行为、资产款项的收支行为以及财务报告行为等。
再次,财会监督的方式具有技术性和可选择性。一方面从事会计监督的主体需要掌握财税、会计、审计以及法律调查的专业知识,以及财会核算、财政收支对账、会计信息分析、财会信息查询函证等大量专业技能,才能有效防范财政风险和会计舞弊。另一方面是随着社会经济的发展,对会计信息有用性和可比性的要求越来越高,客观上要求财会监督必须符合国家统一的监督技术规范。同时财会监督是一项政策调整性极强的活动,在某些领域必须根据不同情况灵活调整监督方式。
最后,财会监督的过程是实体法与程序法的统一。首先,法无授权不可为,财会监督需要在法治轨道下运行就必须在监督过程中有法可依。监督的职责、监督的范围、监督的方式以及监督的程序必须有法律做出明确规定。《财政部门监督办法》《财政部门实施会计监督办法》《财政检查工作办法》等规定了财会监督检查的形式和程序,规定财政部门可以对各会计主体关于财经法律法规的落实情况进行专项监督和日常监督相结合;事前监督和事中事后监督相结合;合规监督与绩效监督相结合。监督调查手段包含审核批准制度、监控监缴制度、证据固定制度、查询函证等。监督应当结合履行财政、财务、会计等管理职责,按照规定程序组织实施。对于检查过程中发现的违法违纪问题也规定了行政处罚的程序。对于财会监督的实体效果,对于财政监督更多立足点在监督检查财政收支管理、税收管理、银行收付、政府采购、国有资产的使用等财政行为是否违法,对于会计主体的监督则是设置会计账簿的合规性、会计资料是否真实、完整会计核算是否符合《会计法》和国家统一的会计制度规定等。所以,财会监督是一个实体法与程序法相结合的动态运行过程,程序的运行是为了保障实体监督的实现,监督的实体效果则是监督程序的目标。二者相辅相成,缺一不可。
三、我国财会法律制度运行的现状思考和面临的问题
目前我国的财会法律体系主要由财政监督法律法规和会计监督法律法规构成,已经形成财政、会计相关监督法律法规为统领,其他涉及财会监督法律法规相协调的财会监督法律体系。在财政监督方面主要有《财政部门监督办法》《财政检查工作办法》《财政部门实施会计监督办法》《行政单位财务规则》等财政监督办法条例。在会计监督方面主要有《会计法》《财政部门实施会计监督办法》等会计监督办法。其他财会监督的法律法规散见于《注册会计师法》《审计法》《证券法》《公司法》《税收征收管理法》等法律法规中。虽然我国财会监督法律法规呈现出多层次逐步完善的趋势,但在财会监督运行过程和实践当中,我国目前的财会监督法律体系仍存在一些问题。
(一)财会监督的法律内涵不够清晰,制约了财会监督效果的提升
一是财会监督法律层次不高,大都以规章为主。审计监督和统计监督均有相应的以《审计法》《统计法》为统领的法律,而目前财会监督多以部门规章的形式体现,法规制定的层次较低,不利于财会监督的具体实施。二是我国财会监督的法律法规目前尚未对财会监督的主体和法律地位做出准确而具体的定义,存在财政监管部门一揽子包管的现象。以财政监督为例,《财政部门监督办法》第二条规定:县级以上人民政府财政部门依法对单位和个人涉及财政、财务、会计等事项实施监督适用本办法。其意义为财政部门的行政监督。而2005年福建省人大常委会通过的《福建省财政监督条例》均使用财政监督的概念,但是其包括国家权力机关、审计机关、财政机关等对财政收支事务的监督,其意义为广义的财政监督机关对财政的法治监督。故而财政监督的主体概念究竟是从广义上定义包括权力机关、司法机关、行政监察机关还是仅定位于财政机关值得探讨。在监督主体模糊的情况下,具体实施中极易造成监督职责缺位、监督职责不清的现象。三是某些法律规定缺乏相应制度办法落实。以《财政部门实施会计监督办法》为例,该办法第二章虽然规定了监督的形式和程序,明确从调查的起点开始需要针对财会违法行为进行立案,但对于立案权力实施是由财政机关集体决策还是行政负责人决策,立案的条件以及案件移送的条件均未明确。
(二)财会监督体系不完善,法律责任认定和追究执行力度不强
在财会法律制度中,大量的地方法律与部门规章并存,各财会监督职能部门都依据相关的法律法规进行监督,这种监督模式极易造成“九龙治水,一龙领治,八龙围观”的现象。一方面表现在各财会监督主体职责不清。以《财政违法行为处罚处分条例》为例,对于财政违法行为,财政部门和审计部门均有调查监督的权力,但职责划分又不明确,实际操作也是难以协调。目前,具有财会监督职能的监督主体众多,既有财政、审计、税务等公权力监督,还有单位的内部监督。特别是政府部门的财会监督,常常融合在其他的专项监督中(如财政监督、审计监督、税务稽查等)。各主体实施财会监督缺乏统一的监督体系规范,导致在监督活动中不同程度地存在各摆擂台的情况。另一方面不少财会监督部门执法人员存在空缺,机构设置不规范,并且监督体系不能相互衔接,信息无法共享。同时,法律认定责任的方法不完善,存在重行政处分处罚的使用,轻刑事处罚的适用,民事责任认定缺乏的现象。由于行政处分的程序简便、处分处罚效率高,财会监督机关极易存在以罚代管、以罚代刑的监督执法侧重。导致这一现象的原因除了长期以来执法监督的侧重习惯外,与我国针对财会领域违法犯罪行为制定的法律不足有关,尤其是在会计违法领域,目前尚不存在对会计个人违法行为的民事责任的相关规定。
(三)财会监督执法不够规范,手段不够有力,监督执法体制不够完善,缺乏与其他监督体系的衔接
我国财会监督的机构以政府财政部门为主,对政府各机关、各企事业单位的监督也是在财政部门统一领导下开展的,容易形成重财会管理轻视财会监督的理念。其表现在:在监督方式上,统一部署下的专项监督较多,日常监督较少。在监督过程中,往往是更侧重事后监督。在财会监督事项上,往往是在财会领域发生了违法行为出现问题之后、才去监督追责,而无法防范于未然。在与其他监督协调性方面,由于财政监督部门的权限所限,对在行使财政监督权的过程中发现的违纪违法问题,往往只能对该违法事项作出处理,例如责令限期改正和行政罚款,但是对于做出违法违纪行为的主体往往没有处理权限,只能建议有关机关或者移交有关机关处理。这种重事项监督轻主体处罚的处理方式难以形成财会监督的权威性惩戒效力。对于国家机关工作人员的财会犯罪行为,《监察法》明确规定监察机关有处理国家机关公职人员违纪违法的权力,在相关监督机关将财会领域的违法犯罪线索移交至监察机关后,监察机关有独立的调查权和独立的调查体系。但是对于非公有制企业中财会人员违法行为的调查,案件由谁移送,与检察机关、监察机关如何协调的问题法律尚不完善,尤其是同一财会违法犯罪行为中既涉及国家机关又涉及非国家机关的企事业单位参与,监督机关之间又如何分工配合的问题,有待进一步完善。
四、基于法的运行视角下加强财会监督的思考与对策
在全面推进依法治国的要求下,加强新时代财会监督有必要从立法、执法、法治保障以及监督方面共同发力,为加快建设符合我国国情的财会监督法律制度提供路径选择。
(一)完善财会监督立法,形成完备的法律体系
财会监督法律制度的完善应当立足于新时代党和国家对于财会监督的新定位,立足于提高财会领域治理能力和治理能力现代化的新要求,加强顶层设计,在理顺既有财政和会计监督法律法规的基础上,吸收既有财会监督的良好经验,由财政部门牵头理顺目前存在的各项财会监管机关现行适用的规章,今后的财会监督规章办法着重由国务院制定发布,或者整合十大监督体系制定一部包含财会监督在内的监督部门法,稳步提高财会监督的立法层次。同时完备好部门法规章条例的配套制度。同时,应当明确财会监督的法律地位、监督范围和监督职责。针对财会监督主体职责不清的问题,应当及时通过立法加以明确;针对当前财政监督部门和审计部门单位监管职责不清的实际,应当由国务院协调好财政、审计、税务等有关部门关于财会监督的规章安排和权力边界,在完善各监督主体协同共治、良性互动的财会监督等方面进行法律法规的制定与完善。
(二)加强执法环节,形成高效的财会监督实施体系
首先,要创新监督执法理念,树立财会监督与财会管理并重的执法监督理念,将财会监督贯穿于整个财会管理过程中,在管理过程中就要形成事前、事中、事后监督。其次,加强以财政部门为主体,内部监督、社会监督相协调的“一体两翼”监督工作格局。同时构建科学有序、系统全面、权责明确、运行协调的监督体系。进一步整合财政监管部门的监督力量,明确上下级监督机关的监督范围和权限,合理划分专职监督机构,在财政部门内部优化财政监督专职机构设置,使其对外成为一个相对独立的执法主体,拥有较为完整的监督执法权限,实现财会监督的制度化、规范化。在财会监督过程中,在某些不涉及国家秘密的监督领域重视社会监督的力量参与,保证财会监督过程公开化,提高监督效果的公信力。再次,将财政监督作为常态化的程序而非专项的监督检查,对于监督工作中发现的问题应当追根溯源,及时填补监管漏洞,既要处理违法事项也要追责负责人。通过严格的执法工作确保财政监督的权威性和威慑力。最后,要加强与审计、税务、监察机关的协调配合,规范处理流程,加强监督的协调与配合,形成职责明确、流程规范、协同力强的全方位财会监督体系。
(三)加强保障环节,形成有力的财会监督保障体系
要将财会监督纳入法治化轨道,深化财会监督领域治理体系和治理能力现代化,需要从财会监督队伍素质、监督技术的提高两个层面来加强。首先,财会监督作为一项专业性且政策性极强的监督活动,必须提高财会监督队伍的业务能力、法纪意识和政治素养。要进一步贯彻落实《财政部关于加强财政系统人才队伍建设的意见》,提高财会监督人才的专业化、职业化水平,完善财会监督人员的职业准入门槛,重点强化法务会计人才的培养和选拔,为财会监督提供组织和人才保障。其次,在大数据和云计算迅速发展的时代,应加强财会监督信息化建设,提高财会监督大数据运用水平,打通与其他职能部门的信息联通,完善监督信息共享机制,凝聚监督合力。在财会监督过程中运用财会监督大数据共享监督成果,确保财会监督大数据全覆盖、无死角。
责任编辑 武献杰
相关推荐