时间:2021-03-25 作者:陆晓晖 (作者单位:审计署审计科研所)
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摘要:
美国注册会计师协会(AICPA)是世界最大的注册会计师职业团体,拥有美国和世界范围的近43万名成员。美国注册会计师在从事企业审计等业务的同时,还承担了大量的政府审计业务。为了保证政府审计业务的审计质量,协会设立了政府审计质量中心,为加入该中心的广大会员提供多种必要的服务,并与协会内部其他专业部门和外部相关政府机构建立广泛的联系。在我国注册会计师正在逐步参与公共部门审计业务的背景下,美国注册会计师协会政府审计质量中心的设立及其运行对我国注册会计师行业的发展有较强的参考借鉴意义。
一、美国政府审计质量中心的业务构成及主要职责
(一)政府审计的含义及其业务构成
美国注册会计师协会将政府审计定义为对政府和非营利组织的单一审计和财务报表审计,主要包括以下两个方面:
1.根据《单一审计法案》对政府和非营利组织支出联邦款项的审计。每年美国联邦政府会批准大量公共目的的联邦项目,并拨付相应的资金给州和地方政府、非营利组织,同时要求直接或者间接接受这些资金的单位必须遵守联邦的资金使用规定,并建立内部控制以确保遵守。为监督联邦拨款资金支出是否符合相应的法规制度,需要对其进行合规性审计。根据联...
美国注册会计师协会(AICPA)是世界最大的注册会计师职业团体,拥有美国和世界范围的近43万名成员。美国注册会计师在从事企业审计等业务的同时,还承担了大量的政府审计业务。为了保证政府审计业务的审计质量,协会设立了政府审计质量中心,为加入该中心的广大会员提供多种必要的服务,并与协会内部其他专业部门和外部相关政府机构建立广泛的联系。在我国注册会计师正在逐步参与公共部门审计业务的背景下,美国注册会计师协会政府审计质量中心的设立及其运行对我国注册会计师行业的发展有较强的参考借鉴意义。
一、美国政府审计质量中心的业务构成及主要职责
(一)政府审计的含义及其业务构成
美国注册会计师协会将政府审计定义为对政府和非营利组织的单一审计和财务报表审计,主要包括以下两个方面:
1.根据《单一审计法案》对政府和非营利组织支出联邦款项的审计。每年美国联邦政府会批准大量公共目的的联邦项目,并拨付相应的资金给州和地方政府、非营利组织,同时要求直接或者间接接受这些资金的单位必须遵守联邦的资金使用规定,并建立内部控制以确保遵守。为监督联邦拨款资金支出是否符合相应的法规制度,需要对其进行合规性审计。根据联邦《单一审计法案》,对拨付州和地方政府、非营利组织的联邦款项的单一审计,由会计公司和州审计组织进行。会计公司和州审计组织对被审计单位款项支出遵守法规制度的情况发表意见,并对存在的内部控制缺陷进行报告。
2.接受委托对政府部门和机构财务报表的审计。在联邦层面,美国政府财务报表按照编制主体,可以分为联邦部门和机构的财务报表、联邦政府合并财务报表。就联邦部门和机构的财务报表而言,根据《首席财务官法案》,24个首席财务官法案机构的监察长负责机构范围财务报表的年度审计。该法案同时规定,设有监察长的部门和机构,其财务报表的审计可以根据监察长的决定,由监察长或者由独立的外部审计师审计;没有监察长的部门和机构,其财务报表的审计根据该部门或机构的负责人决定,由独立的外部审计师审计。因此,美国的会计公司可以接受委托,对联邦政府财务报表进行审计。会计公司对联邦部门和机构的财务报表进行审计,必须遵循美国审计署制定发布的《政府审计准则》,即“黄皮书”(Yellow Book)的规定。
另外,政府审计也包括注册会计师按照政府审计准则对诸如州和地方政府、非营利组织、大专院校和某些营利组织实施的财务报表审计。
上述政府审计又可以细化为三类具体审计业务:一是单一审计:根据《单一审计法案》对州和地方政府、非营利组织使用联邦拨款资金的合规性审计;二是“黄皮书”审计:根据美国审计署《政府审计准则》对联邦部门和机构的财务报表审计;三是根据有关政府审计准则对州和地方政府等机构的财务报表审计。
(二)政府审计质量中心的职责
鉴于社会审计机构承担大量而重要的政府审计任务,提升注册会计师的政府审计质量就成为国家、政府机关和审计行业普遍关注的问题。高质量的政府审计是推动政府购买服务的强大动力,也是注册会计师行业稳步发展、持续增值的根本所在。由此,美国注册会计师协会设立了政府审计质量中心(GAQC),以服务注册会计师做好政府审计业务。
政府审计质量中心是从事政府审计的会计公司和州审计组织的自愿成员中心,主要通过提供综合性的服务,在政府审计方面帮助、支持相关机构和专业人员。其具体职责主要有以下几个方面:
1.提供政府审计政策和实务帮助。不论是会计公司还是州审计组织,从事政府审计业务都应遵循相关机构制定的规范政府审计活动的准则、指南和技术流程。例如注册会计师审计政府财务报表,需要遵循美国审计署的《政府审计准则》、美国管理和预算办公室发布的《联邦财务报表审计要求》、美国审计署和监察长正直效率委员会共同制定的《财务审计手册》等规定。为了使注册会计师能够熟知政府相关政策,准确理解、把握和运用政府审计规定,政府审计质量中心通过适当的方式对注册会计师提供这些方面的帮助。
(1)建立政府审计质量中心审计资源和工具库。在政策帮助方面,所采取的方式包括解读政府审计政策、提请关注政策更新等;在实务帮助方面,主要是发布诸如如何在单一审计和财务报表审计中识别和处理内部控制缺陷等审计业务指导。
(2)定期举办政府审计质量中心系列活动。政府审计质量中心发布系列活动日程表,会员可以选择与自己业务实践相关的活动并报名参加。这些活动也和注册会计师的继续教育挂钩,作为参加现场学习的继续职业教育选项。现场培训之后,政府审计质量中心将这些培训资料归档,然后作为一项公共服务,将一些已归档的活动资料对外开放,实现信息共享。这些信息资料,有些是完全公开的,非成员也可以获取,有些则只针对中心成员,需要登记注册才可以得到。
2.发布政府审计提示。政府审计业务具有很强的政策性,特别是资金合规性审计,其审计结论需要根据法律法规或者授权批准的要求得出。政府审计质量中心实时发布政府审计提示(Alert)提供重要的社会管理政策的更新,并组织高层级或者资深的专业人士开展问题解答,以明确、统一认识。在新冠肺炎疫情期间,各国都出台了一系列政府财政援助和税收减免、延迟缴纳政策,这些政策对中小企业和非营利组织的资金使用和财务运行有着直接的影响,是注册会计师进行单一审计需要特别关注的问题。政府审计质量中心及时发布相关政府机构的政策更新(如联邦小企业管理局通过地方金融机构实施的支付保护项目贷款和经济损失灾难贷款、美国住房和城市发展部延迟公共住房机构提交报告材料时间等),归纳政策要点,借助注册会计师协会举办的网络讨论和问题解答,帮助注册会计师及时了解情况,调整审计政策。
3.组织参与政府审计相关规则制定。在有关政府审计的活动中,注册会计师是重要的利益相关方和直接参与者,相关政策和法规在制定或者修订过程中会向包括注册会计师协会在内的各方征求意见。政府审计质量中心积极关注,通过反馈意见表达注册会计师的态度与诉求。根据美国《联邦管理者财务正直法案》,美国审计署审计长负责制定《联邦政府内部控制准则》(即“绿皮书”)。“绿皮书”主要适用于联邦机构,同时也可以应用于州和地方政府以及准政府单位。2013年,美国审计署发布了《联邦政府内部控制准则》修订的征求意见稿,以代替1999年的版本。政府审计质量中心提供了对此征求意见稿的反馈,除了表达总体上对审计署更新“绿皮书”工作的支持之外,还建议审计署对于“绿皮书”的表述要更对接COSO框架,因为“拨款改革的规定,已经扩展了‘绿皮书’在一些非联邦单位的使用”。
4.特别关注州和地方政府审计事务。对州和地方政府进行财务报表审计,是注册会计师重要的业务领域,也是政府审计质量中心重要的关注事项。在这一方面,政府审计质量中心主要采取了两个做法。一是设立美国政府会计准则委员会(GASB)事务部。与联邦政府不同的是,州和地方政府财务报表编制遵循GASB发布的政府会计准则,因而充分理解这些准则对确保审计质量具有重要意义。政府审计质量中心设立的GASB事务部,突出强调有关州和地方政府审计业务的关键领域、特别规定和要求。例如,开设GASB养老金问题与资源专页,汇集各种对审计实务者有用的资源,以帮助理解新的标准,开发适当的审计战略,这个页面还包括各种政府文件的链接,以及关于成本分摊等事项的相关审计解释。二是与注册会计师协会州和地方政府专家小组SLGEP保持密切工作关系。SLGEP服务于注册会计师协会成员在报告财务和会计事项、审计与证明事项方面的需要,分享州和地方政府业务知识。专家小组在政府审计质量中心活动中主持有关州和地方政府重要话题的活动,借助前述的政府审计质量中心提示与会员开展交流。
二、对我国注册会计师行业的启示
在我国,随着政府审计事务的增加和政府购买审计服务的开展,注册会计师正在更多地参与政府审计活动。我国《注册会计师行业发展规划(2016—2020年)》提出“深化实施新业务拓展战略,推动会计专业服务市场建设”“积极开展社会组织、慈善机构、医疗卫生机构、院校及科研机构等审计鉴证服务”“推动建立公共部门注册会计师审计制度”。公共部门审计正在成为注册会计师业务拓展的重要领域。我国注册会计师行业也应当对公共部门审计业务的承接、开展与质量保障进行系统的思考和规范。
(一)我国注册会计师行业应当充分重视公共部门审计业务
近几年预算管理制度改革、政府会计改革等一系列重大改革的进行,不断推动注册会计师参与事业单位、公共部门的审计工作。财政部会计司联合研究组2016年的研究报告表明,在中央层面,公共部门注册会计师审计工作主要集中在基金会等社会组织领域;在地方层面,大多数省、自治区、直辖市在医院、高校、事业单位试点了注册会计师审计制度。在实践中,还存在着注册会计师审计的技术标准与执业水平有待提高的问题,公共部门审计对注册会计师的执业水平、沟通能力及分析判断能力提出了更高要求。
鉴于在公共部门审计业务领域的推进趋势和注册会计师胜任能力的某些不足,我国注册会计师协会可以借鉴美国的做法,对公共部门审计业务加以全盘和系统的管理,考虑设立针对公共部门审计业务的专门部门或者在现有部门职能中增加公共部门审计业务的内容,通过发布有关公共部门审计的政策、制度,进行线上线下的审计业务培训,开展公共部门审计业务质量监督检查等措施,提高注册会计师的执业能力和水平,保障审计业务质量符合政府部门的要求,维护社会公众的利益。
(二)积极参与公共部门审计相关规则的制定
公共部门审计相关政策、法规和准则的制定与变更,将直接影响注册会计师审计业务的拓展规模和参与程度,以及相应的审计责任、风险、成本和收益,从而进一步影响行业的长远发展。美国的《单一审计法案》等法律法规赋予了注册会计师更广泛和持久的审计业务空间,而美国注册会计师行业对涉及具体业务的规范性文件的探讨和建议,则更加有利于发挥注册会计师的优势和特点,并有效控制审计风险。
当前,我国《审计法》等法律的修订、政府会计准则制度和指南的制定和修订等,都将对注册会计师参与公共部门审计业务、遵循审计准则、实施质量控制产生影响。我国的注册会计师行业应当更加积极地参与相关审计规则的制定,以不断扩展从业范围,展现优势领域,并进一步加强行业影响,赢得更多的社会资源和信任。
(三)与政府机构保持密切关系
政府机构是相关政府审计规则的主要制定者和审计业务的委托人,在审计业务的分配中,政府机构掌握了主要的话语权,一定程度上可以决定有多少业务份额分配给注册会计师。同时,政府机构又对注册会计师有关政府审计业务质量负有监督责任,可以检查并报告注册会计师遵循审计规定的情况。美国注册会计师协会与美国审计署往来密切,双方的业务交流很好地推动了注册会计师政府审计业务的开展。
从我国政府审计业务的规模、构成和发展趋势来看,注册会计师参与公共部门审计还存在很大的发展空间。以政府财务报告审计为例,数量庞大的政府部门组织和资产负债规模,为注册会计师尝试参与一些公共部门单位财务报告审计提供了可能。另外,政府发债过程中的审计事项也可以成为注册会计师的重要业务领域。注册会计师行业要在我国“放管服”改革的背景下,在促进自身高质量发展的同时,加强与财政部门、审计部门、金融部门等政府机构的联系,深化交流沟通,推动政府购买服务,使注册会计师行业能够更加发展壮大。
责任编辑 张璐怡
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