时间:2021-01-29 作者:高凌云 作者简介:高凌云,浙江闰土新材料有限公司财务负责人,高级会计师,全国高端会计(后备)人才企业类十四期学员,绍兴市首届会计领军人才。
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摘要:
一、R集团成本管理问题
(一)集团成本性态问题
R集团是一家民营上市公司,外部市场竞争环境激烈,产品差异化程度不大,产品需求弹性较大,价格敏感度高。内部生产过程自动化程序高,连续性强;固定成本比重较大;企业规模大,生产环节多,产品自用频繁且比重大;作业保持相对稳定,产销平衡;产能利用率受市场影响波动较大。R集团成本性态的挑战主要有两点:一是间接工段费用较大;二是成本核算体系因流程复杂采用综合分步结转,对成本性态造成扭曲。同一公司内将上游工段产品的固定成本和变动成本全部计入原料,按变动成本处理;不同公司间将上游公司的固定成本、变动成本和利润全部计入原料,按变动成本处理。因此,R集团的各公司间及同一公司各项目间成本信息处于孤岛状态,缺乏集团视角的科学划分成本性态的信息。
(二)相关管理决策问题
一是集团进行成本管理时,成本预算、考核体系、经营规划流于形式,达不到管理效果;二是集团进行相关投资项目决策时,不能计算项目对集团的真实收益,影响投资决策质量;三是集团优化资源配置时效率不高,不能将资源引向最高效的优质项目。
二、R集团成本性态分析思路
(一)解决成本性态...
一、R集团成本管理问题
(一)集团成本性态问题
R集团是一家民营上市公司,外部市场竞争环境激烈,产品差异化程度不大,产品需求弹性较大,价格敏感度高。内部生产过程自动化程序高,连续性强;固定成本比重较大;企业规模大,生产环节多,产品自用频繁且比重大;作业保持相对稳定,产销平衡;产能利用率受市场影响波动较大。R集团成本性态的挑战主要有两点:一是间接工段费用较大;二是成本核算体系因流程复杂采用综合分步结转,对成本性态造成扭曲。同一公司内将上游工段产品的固定成本和变动成本全部计入原料,按变动成本处理;不同公司间将上游公司的固定成本、变动成本和利润全部计入原料,按变动成本处理。因此,R集团的各公司间及同一公司各项目间成本信息处于孤岛状态,缺乏集团视角的科学划分成本性态的信息。
(二)相关管理决策问题
一是集团进行成本管理时,成本预算、考核体系、经营规划流于形式,达不到管理效果;二是集团进行相关投资项目决策时,不能计算项目对集团的真实收益,影响投资决策质量;三是集团优化资源配置时效率不高,不能将资源引向最高效的优质项目。
二、R集团成本性态分析思路
(一)解决成本性态的两个主要难点
成本性态的难点在于解决辅助工段分配和流转中的扭曲问题。前者在主要的辅助工段中应用作业成本法,固定费用按规划产能分配,变动费用按作业动因分配。后者将成本项目分为变动和固定两部分,从辅助工段起保持成本性态,分配至主要工段,按工段流转得到单体公司内部每个工段、产品的成本性态信息。
(二)建立集团的基于作业的成本性态信息
在单体公司成本性态信息基础上,沿集团产业链,在下游公司中将市场交易价格替换为上游公司的成本价格,还原成本性态。以此类推,得到集团视角的成本性态信息。
(三)从单体公司应用到集团层面应用
对基于作业的成本性态分析,以单体公司的应用为基础,最终实现集团层面的应用,主要应用于成本管理、生产边际贡献决策、客户边际贡献决策、经营优化决策和相关项目的投资决策等。
三、R集团基于作业的成本性态分析实践
(一)选定应用范围
按照工艺特征,梳理集团产业链内产品流转情况。选取竞争较为激烈、成本管理基础好、信息技术先进的项目加以应用。对此,选取了A公司的氯系列产品和B公司的氯化苯产品,统一成本管理政策;应用领域选择生产销售领域;成本项目选择主要成本费用。
(二)以A公司为例,应用作业成本法
1.A公司应用作业成本法的思路。第一,确定总原则:对于基础工段,进行物料、人工、制造费用一次性核算到位。对于辅助工段直接归集,固定成本按设计产能,变动成本按作业动因先内部交互分配,再对外分配给各基础工段。成本在工段间分步结转,直至最终产品。第二,确定辅助工段,确定资源成本动因和作业成本动因。(1)选定辅助工段:整流、变配电、高纯水、冷冻水、循环水、供气、供热、维修、质检、中控。(2)确定资源成本动因:追溯。(3)确定作业成本动因:按强度动因,借助先进的生产系统,对于可以从生产系统中控系统自动读数的辅助工段(整流、变配电、高纯水、冷冻水、循环水、供气、供热),按实际耗用进行分配,记入工段;按时间,对不具有同质性的工段(维修、质检),根据中控记录,按作业时间进行分配(维修直接取数,质检直接取次数乘以检测一次的标准时间),计入工段或产品;按次数,对同质性的工段(中控),根据手工记录,按受益原则计入工段或产品。
2.A公司辅助工段应用作业成本法的过程。(1)按追溯法将间接成本归集到各辅助工段,其中维修和质检中最终归集的只有人工和费用,维修的物料直接计入实际服务的工段,质检的物料直接计入工段或产品。(2)确定成本动因。(3)先在辅助工段内部交互分配,再将辅助工段的成本分配至基础工段或产品。分配依据:固定成本按设计产能,变动成本按作业动因。与按产量直接分摊相比,按作业动因的分配结果更真实地反映了产品的成本与毛利率。
(三)在A公司建立基于作业的成本核算、成本性态分析
重新设计成本计算表,将成本项目分为变动项目和固定项目两部分。对于主要工段,将资源要素直接计入变动项目(直接可变)和固定项目(直接固定);对于辅助工段,将资源要素计入变动项目和固定项目,经辅助工段交互分配,保持变动项目和固定项目分类,再基于作业成本法计入主要工段,固定费用按设计产能系数分配计入“结转固定”类,变动费用按作业动因分配计入“结转可变”类,最终形成真实的成本性态信息。以A公司氯系列产品为例,三种产品的成本性态信息如表1所示。
(四)R集团范围内建立基于作业的成本性态信息
在B公司氯化苯的核算中,将A公司向B公司销售的产品液氯的销售价格,替换为A公司基于性态分类的成本,得出基于集团的氯化苯的成本性态信息,科学区分集团角度的变动成本和固定成本。
四、R集团基于作业的成本性态分析的应用
(一)基于作业的成本性态分析在A公司中的应用
1.A公司在基于作业的成本性态基础上进行成本管理,从建立标准、成本控制到考核优化,形成闭路循环。(1)细化管理,沿着工段与作业流程,对每个工段建立基于作业的成本标准;(2)进行差异分析;(3)增加全部工段的考核,提高作业效率,降低作业消耗,实现全程优化。
2.进行基于生产边际贡献的决策。A公司氯系列三种产品,相比传统税前毛利率决策,基于作业的成本性态分析,得到边际贡献率为次钠53%,液氯40%,盐酸38%。短期生产决策时,资源的配置顺序为次钠、液氯、盐酸。
3.进行基于客户边际贡献的决策(如表2所示)。A公司氯系列三种产品,相比传统客户利润率决策,基于作业的成本性态分析,引入了与客户相关的作业,对客户价值进行深度挖掘,得到销售边际贡献率为次钠52%,液氯37%,盐酸36%。短期决策时,产品的销售顺序为次钠、液氯、盐酸。通过不同区域、不同产品对客户进行分析,可以优化销售组合,找到变动费用的作业因素,从而对发货车数、运输路线等进行优化,更好地服务客户,提升价值。
4.进行生产经营优化。(1)产能变动。产能增减变动,关键在于提高整体边际贡献能力。一是在当前设计产能下,清晰地展示三种产品的变动成本,即单位增量成本,从而科学地进行市场定价,提升盈利水平;二是在需要增加产能的情况上,产品的增量成本为变动成本加上因增加产能而增加的固定费用,也可以满足产品定价决策的需要;三是在需要减少产能的情况下,可以计算对整体边际贡献能力的影响。(2)技术供需。产品技术含量增减变动,关键在于创造最大的边际贡献。在通过技改项目提高技术水平情况下,用收入的变动减去成本的变动,确定增量毛利;产品中的技术含量哪些是客户需要的,哪些是不需要的,通过与客户沟通,增加或减少相关作业,提高产品的边际贡献能力。
(二)基于作业的成本性态分析在R集团的应用
1.经营优化。以集团视角,在基于作业的成本性态分析基础上,分析客户边际贡献,进行生产经营优化。(1)以集团视角进行成本管理,优化作业,提高资源效率;(2)以集团视角进行产业链经营管理,统一安排生产,优化客户管理,进行资源规划与配置;(3)以集团视角进行产业链的经营优化,利用集团成本性态信息,找到集团最佳技术供需平衡点,进行集团决策。
2.投资决策。集团拟投资C公司硝基氯苯项目,项目除本身的收益外,还因为采购上游B公司的氯化苯,而增加集团边际贡献,这部分边际贡献是集团独有的,利用了集团当前的闲置产能。
3.基于作业的成本性态决策相关问题。从集团视角做出管理决策,与单体项目决策不同,应在预算及考核时保证各执行公司、分厂、工段的权责利统一。
五、基于作业的成本性态应用思考
(一)投资方向
基于作业的成本性态用于集团管理决策,是对核心主业的优化。应在整个产业链范围内,关注市场需求变动、技术突破性变革,关注产业链的整体风险和特殊风险,以确保集团主业的方向先进性。
(二)资源保障
基于作业的成本性态用于集团管理决策应有相应的资源保障。一是人员队伍,包括决策团队和执行团队;二是信息系统;三是体系融合,包括战略、文化、组织、考核体系等方面。
(三)应用前景
本文探讨基于作业的成本性态,主体局限于集团内部不同产业,侧重于生产与经营范畴,局限于主要的成本费用项目。随着新技术、新工具的应用,特别是工业互联网的发展,基于作业的成本性态将达到更广泛地应用,如主体范围从内部项目产业链扩展到整个工业互联,应用领域从仅生产销售范畴扩展到全部作业流程,成本项目从主要的成本费用扩展到全部成本费用。
责任编辑 刘霁
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