时间:2020-05-20 作者:刘晓伟 刘玉民 (作者单位:河南省邓州市国税局河北物流集团)
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摘要:
近日,财政部、国家税务总局印发了《中部地区扩大增值税抵扣范围暂行办法》(财税[2007]75号,以下简称《暂行办法》),并于2007年7月1日起实施。在中部地区实施扩大增值税抵扣范围的试点,是中央为促进中部地区崛起采取的重大举措。符合条件的企业应当认真研究新政策,根据企业实际经营状况,做好固定资产投资决策,以最大限度地从增值税转型试点税收政策中获益。
一、东北转型试点经验的集成与补充
2004年7月1日起,东北地区部分行业率先实行了扩大增值税抵扣范围的试点,此次中部试点的具体措施可以说是东北试点有关经验的集成。另外,还存在两个明显不同点,是对原有东北试点经验的补充。
第一个不同点在于企业总分支机构的纳税安排。中部转型试点政策规定,设有统一核算的总分支机构,实行由分支机构预缴税款总机构汇算清缴的纳税人,符合下列条件的,可由总机构抵扣固定资产进项税额:1、总机构设在中部六省老工业基地城市范围内;2、由总机构直接采购固定资产,并取得增值税专用发票在总机构核算的。这一条规定是东北试点所没有的。
第二个不同点在于中部试点扩大了高新技术产业范围。根据东北试点的相关规定,列入《财政部、国家税务总局...
近日,财政部、国家税务总局印发了《中部地区扩大增值税抵扣范围暂行办法》(财税[2007]75号,以下简称《暂行办法》),并于2007年7月1日起实施。在中部地区实施扩大增值税抵扣范围的试点,是中央为促进中部地区崛起采取的重大举措。符合条件的企业应当认真研究新政策,根据企业实际经营状况,做好固定资产投资决策,以最大限度地从增值税转型试点税收政策中获益。
一、东北转型试点经验的集成与补充
2004年7月1日起,东北地区部分行业率先实行了扩大增值税抵扣范围的试点,此次中部试点的具体措施可以说是东北试点有关经验的集成。另外,还存在两个明显不同点,是对原有东北试点经验的补充。
第一个不同点在于企业总分支机构的纳税安排。中部转型试点政策规定,设有统一核算的总分支机构,实行由分支机构预缴税款总机构汇算清缴的纳税人,符合下列条件的,可由总机构抵扣固定资产进项税额:1、总机构设在中部六省老工业基地城市范围内;2、由总机构直接采购固定资产,并取得增值税专用发票在总机构核算的。这一条规定是东北试点所没有的。
第二个不同点在于中部试点扩大了高新技术产业范围。根据东北试点的相关规定,列入《财政部、国家税务总局关于东北地区军品和高新技术产品生产企业实施扩大增值税抵扣范围有关问题的通知》(财税[2004]227号)列举的高新技术企业名单内的企业才属于试点范围。而中部六省的试点适用的字眼是“产业”,即只要是符合科技部《国家高新技术产业开发区高新技术企业认定条件和办法》和《国家高新技术产业开发区外高新技术企业认定条件和办法》文件规定的高新技术范围并符合其他认定条件,取得省级科委颁发的高新技术企业证书的,以及生产的产品属于《科技部、财政部、国家税务总局关于发布<中国高新技术产品目录>的通知》范围的纳税人都可以适用试点政策。对比东北试点,范围有所扩大。
二、扩大增值税抵扣范围有特定的行政区域和行业
根据《暂行办法》规定,中部地区增值税转型范围是中部六省的老工业基地城市,与东北扩大增值税抵扣范围政策相比,在适用地域上只限于中部六省中的定点城市,其他城市不能适用。定点城市是:山西省的太原、大同、阳泉、长治;安徽省的合肥、马鞍山、蚌埠、芜湖、淮南;江西省的南昌、萍乡、景德镇、九江;河南省的郑州、洛阳、焦作、平顶山、开封;湖北省的武汉、黄石、襄樊、十堰和湖南省的长沙、株洲、湘潭、衡阳。
《暂行办法》同时规定,转型试点仅适用于中部六省老工业基地城市从事装备制造业、石油化工业、冶金业、汽车制造业、农产品加工业、电力业、采掘业、高新技术产业为主的增值税一般纳税人。为主是指纳税人生产销售装备制造业、石油化工业、冶金业、汽车制造业、农产品加工业、采掘业、电力业、高新技术产业年销售额占其同期全部销售额50%(含50%)以上。
《暂行办法》对区域和行业的限定,体现了增值税转型按“区域和产业递进”的重要特点。
三、增量抵扣固定资产进项税注意事项多多
中部试点参照了东北转型试点的经验,作为主体税种,采取了增值税增量抵扣新增固定资产进项税的办法。
《暂行办法》规定,试点地区纳税人当年准予抵扣的进项税额一般不超过当年新增增值税税额,当年没有新增增值税税额或新增增值税额不足抵扣的,未抵扣的进项税额应留待下年抵扣。纳税人凡有2007年7月1日之前欠缴增值税的,无论其有无新增增值税额,应首先抵减欠税。小规模纳税人认定为一般纳税人后,应当以其上年同期在小规模纳税人期间实现的应缴增值税作为计算新增增值税税额的基数。当年新增增值税税额是指当年实现应缴增值税超过上年应缴增值税部分。
对比以往,试点地区可以多抵扣的进项税只能是以下项目:1、购进(包括接受捐赠和实物投资,下同)固定资产;2、用于自制(含改扩建、安装,下同)固定资产的购进货物或增值税应税劳务;3、通过融资租赁方式取得的固定资产;4、为固定资产所支付的运输费用。
纳税人需要注意的是,能用来扣除的进项税必须是自2007年7月1日起(含)实际发生,并取得2007年7月1日(含)以后开具的增值税专用发票、交通运输发票以及海关进口增值税缴款书合法扣税凭证的进项税额,在此之前的则不能抵扣。
可抵扣固定资产进项税中的“固定资产”应按《增值税暂行条例实施细则》第十九条的规定,即使用期限超过一年的机器、机械、运输工具以及其他与生产经营有关的设备、工具、器具;单位价值在2000元以上,并且使用年限超过两年的不属于生产经营主要设备的物品。财务或会计规定与此有冲突的,在计算可抵扣进项税时应按税法规定标准调整。另外,外购和自制的不动产不得扣除。
《暂行办法》同时明确,纳税人购进固定资产发生下列情形的,进项税额不得抵扣:1、将固定资产专用于非应税项目(不含本办法所称固定资产的在建工程,下同);2、将固定资产专用于免税项目;3、将固定资产专用于集体福利或者个人消费;4、固定资产为应征消费税的汽车、摩托车;5、将固定资产供中部六省老工业基地城市、行业范围以外的单位和个人使用。
从这些规定可以看出,符合条件的企业新购固定资产如果想抵扣增值税增量,就必须注意以下事项:1、改变以往购进固定资产要不要增值税专用发票无所谓的观点,在固定资产购进过程中及时索取相关可以抵扣的票据。2、过去是小规模纳税人身份,如果符合条件的话,应当尽快申请认定一般纳税人,以不耽误转型优惠的享受。3、“固定资产”的确认要按税法规定口径,在购进时应比照税法规定看是否符合,不能仅以行业规定处理,以免少抵或多抵进项税;另外还要考虑特例,如应征消费税的汽车、摩托车也是固定资产,但不能抵扣。4、纳税人可以根据生产经营情况尽量扩大销售,避免过度库存原材料及商品,从而使购进固定资产的进项税金尽早抵扣。
四、按季退税,年底清算的退税管理办法
《暂行办法》规定,纳税人发生固定资产进项税额抵扣,实行按季退税,年底清算的办法,并按照下列顺序办理退税:1、抵减2007年7月1日之前欠缴的增值税(按欠税发生时间先后,先欠先抵)。2、抵减后有余额的,据以计算应退还准予抵扣的固定资产进项税额(以下简称“应退税额”),应退税额不得超过本期新增增值税税额。本期新增增值税税额=本期应交增值税累计税额(进项税额不含固定资产进项税额)-(上年同期应交增值税累计税额-上年同期应退固定资产进项税额)。3、在“应退税额”内抵减2007年7月1日以后新欠缴的增值税,抵减后有余额的由主管税务机关予以退税。上述公式中应缴增值税累计税额不含税务、财政、审计等执法机关查补的税款。
如某符合条件的企业在2008年12月31日核算应退税额为本期发生的固定资产进项税100万元,本期应交增值税累计税额(进项税额不含固定资产进项税额)为1200万元,上年同期应交增值税累计税额减去上年同期应退固定资产进项税额为1150万元,本期新增增值税税额=1200-1150=50(万元),没有新欠缴的增值税,则应退税额只能为50万元,还有50万元要留待下年。
另外,纳入《暂行办法》实施范围的外商投资企业不再适用在投资总额内购买国产设备的增值税退税政策。享受增值税即征即退、先征后退优惠政策的纳税人,其固定资产进项税额也不采取退税方式。
五、特殊情况下的新增税额基数存在筹划空间
纳税人合并、分立、改名也是比较常见的现象,会影响新增增值税税额基数的计算。《暂行办法》规定,在发生此类事项时,应按以下方法计算:1、纳税人与其他企业合并的,以纳税人和其他企业合并前上年同期应缴增值税累计税额之和为基数;2、纳税人分立为两个以上新企业的,如果新企业在中部六省老工业基地城市范围内,以新企业分立后的资产余额占分立前纳税人资产余额的比重与分立前纳税人上年同期应缴增值税税额的乘积为基数;3、纳税人改变企业名称的,以纳税人发生变更前上年同期应缴增值税为基数。
如某企业分立为A、B两家企业,且都在试点地区内,A企业资产余额占原企业的40%,原企业上年应缴增值税为1000万元,而分立后A企业当年应缴增值税为600万元,则A企业新增增值税税额为600-1000×40%=200(万元)。
分立、合并将是纳税人用足用活增量抵扣政策的重要途径。符合条件的企业在可能的情况下,可以合并增值税增长潜力大的企业,实现增值税的大增量;还可以将增值税增长潜力大、占用资产比重小的分支机构分立出去,分出较小的基数,实现后期购进固定资产进项税额尽量多的退税。
如某企业上年应缴增值税为2000万元,预测当年可以实现增值税2500万元,增量为500万元,当年可扣除固定资产进项税500万元。对企业的资产结构进行分析发现,生产A产品的占总量30%的资产可实现增值税1500万元,生产B产品的占总量70%的资产仅可实现增值税1000万元。现在要新增C产品生产线,固定资产进项税为600万元。按现有状况,将有100万元(600-500)不能当年扣除。如果将企业进行分立,由增值潜力大的30%的资产和增值潜力小的70%的资产各成立一家企业,而固定资产全部由增值潜力大的公司购进,则有如下的计算结果:30%的资产新分立的企业当年计算增量为1500-2000×30%=900(万元),当年新增固定资产进项税600万元,小于增量,可以当年扣除。另外70%的资产新分立的企业当年计算增量=1000-2000×70%=-400(万元),因没有购进固定资产,也不用考虑抵扣问题。
六、销售或视同销售时注意公允价值与净值的区别
购进固定资产以后,企业也可能由于某些原因进行处置,此时需要留意相关规定。根据《暂行办法》的规定,纳税人销售自己使用过的2007年7月1日后购进的固定资产,其取得的销售收入依适用税率征税,并按下列方法抵扣固定资产进项税额:1、如该项固定资产进项税额已记入待抵扣固定资产进项税额的,在增加固定资产销项税额的同时,等量减少待抵扣固定资产进项税额的余额并转入进项税额抵扣。如待抵扣固定资产进项税余额小于固定资产销项税额的,可将余额全部转入当期进项税额抵扣。2、如该项固定资产未抵扣或未记入待抵扣进项税额的,按下列公式计算应抵扣的进项税额:应抵扣使用过固定资产进项税额=固定资产净值×适用税率,应抵扣使用过固定资产进项税额可直接记入当期增值税进项税额。
假设某企业2008年销售2007年7月1日购进的固定资产,账面净值为950万元,售价为不含税1000万元,销项税为170万元。如果待抵扣固定资产进项税额账户余额为200万元,则按上述规定将170万元转入当期可抵扣进项税;如果待抵扣固定资产进项税额账户余额为150万元,则150万元全部转入当期进项税额抵扣。如果该项固定资产未抵扣或未记入待抵扣进项税额,应抵扣使用过固定资产进项税额=950×17%=161.5(万元),可直接记入当期增值税进项税额。
除正常销售外,纳税人还存在视同销售货物行为。销售固定资产与视同销售有着不同的税基。纳税人销售固定资产取得的销售收入依适用税率征税,而视同销售的固定资产是以视同销售的固定资产净值为销售额,不以公允价值为销售额。基于这一点,纳税人可以选择有利于自己的销售额。如将自制、委托加工或购进的固定资产作为投资,提供给其他单位或个体经营者,这在税收上是一种视同销售行为。如果约定投资额低于固定资产净值,纳税人可以采取销售的方式,按销售额计税;如果约定的投资额高于固定资产净值,纳税人则可以直接采取投资的方式,按净值计税。
七、固定资产进项税额抵扣权具有可选择性
由于中部增值税转型政策有一些限定条件,如增量抵扣、按季退税、按年清算,对于一些固定资产购置金额较大而年增值税增量不大的企业,进项税将长期挂应抵扣账户不能使用。按《暂行办法》的规定,固定资产进项税额抵扣权具有可选择性。即纳税人可放弃固定资产进项税额的抵扣权,但选择固定资产进项税额抵扣权放弃的纳税人应向主管税务机关提出书面声明,并自提出声明的所属月份起将固定资产进项税额计入固定资产原值,不得再计入进项税额抵扣。如果纳税人经营情况改变,想改变放弃做法,可以对已放弃固定资产进项税额抵扣权重新提出享受抵扣权请求。但须自放弃抵扣权执行月份起满12个月后,经主管税务机关核准,方可恢复其固定资产进项税额抵扣权。
八、会计处理新增科目比照东北试点执行
《暂行办法》规定,转型试点地区有关固定资产抵扣增量进项税的会计处理,应比照《财政部关于印发<东北地区扩大增值税抵扣范围有关会计处理规定>的通知》(财会[2004]11号)执行。
根据财会[2004]11号的有关规定,会计科目方面,纳税人应在“应交税金”科目下增设“应抵扣固定资产增值税”明细科目,并在该明细科目下增设“固定资产进项税额”、“固定资产进项税额转出”、“已抵扣固定资产进项税额”等专栏。在“应交税金——应交增值税”科目下增设“新增增值税额抵扣固定资产进项税额”专栏,该专栏用于记录企业以当年新增的增值税额抵扣的固定资产进项税额。
账务处理方面,企业国内采购的固定资产,按照专用发票上注明的增值税额,借记“应交税金——应抵扣固定资产增值税(固定资产进项税额)”科目,按照专用发票上记载的应计入固定资产价值的金额,借记“固定资产”等科目,按照应付或实际支付的金额,贷记“应付账款”、“应付票据”、“银行存款”、“长期应付款”等科目。购入固定资产发生的退货,作相反的会计分录。
企业以当期新增增值税税额抵扣固定资产进项税额时,应借记“应交税金——应交增值税(新增增值税额抵扣固定资产进项税额)”科目,贷记“应交税金——应抵扣固定资产增值税(已抵扣固定资产进项税额)”科目。
如企业在2007年7月1日后购进含税价为1170万元的固定资产,按照专用发票上注明的增值税额,应借记“应交税金——应抵扣固定资产增值税(固定资产进项税额)170万元”,借记“固定资产1000万元”,贷记“应付账款1170万元”。
本期新增增值税为200万元,大于当期固定资产进项税额170万元,以当期新增增值税税额抵扣固定资产进项税额时,应借记“应交税金——应交增值税(新增增值税额抵扣固定资产进项税额)170万元”,贷记“应交税金——应抵扣固定资产增值税(已抵扣固定资产进项税额)170万元”。
责任编辑 崔洁
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