《财务与会计》第九期《讨论与争鸣》栏刊登了王海林、朱元琴合著的《企业对外捐赠资产所得税问题的探讨》（以下简称“王文”），笔者认为“王文”对“国税发〔2003〕45号”《关于执行<企业会计制度>需要明确的有关所得税问题的通知》及“财会〔2003〕29号”《关于执行<企业会计制度>和相关会计准则有关问题解答（三）》（以下简称“解答三”）的理解上尚有欠妥之处。本文仍以“王文”中的例题为例，对此项业务的会计处理进行探讨。

例：某企业的一项固定资产对外捐赠，该固定资产原价100万元，已提折旧40万元（与税法一致），若对外出售，其售价（公允价值）为65万元。对外捐赠时以银行存款支付清理费用1万元，并假定该企业以前年度对该项固定资产已计提了3万元的减值准备，所得税税率33%，不考虑此项捐赠的利润总额为500万元，无其他调整事项，此捐赠系非公益性捐赠。（以下单位为万元）

1、若企业采用应付税款法

对外捐赠的会计处理为：

借：固定资产清理 57

累计折旧 40

固定资产减值准备 3

贷：固定资产 100

借：固定资产清理 1

贷：银行存款 1

借：营业外支出 58

贷：固定资产清理 58

在考虑了该捐赠事项后，该企业当年的会计利润总额为：500-58=442（万元）。下面就涉及到所得税的纳税调整：

（1）按“国税发〔2003〕45号”文规定：企业将资产用于捐赠，应分解为按公允价值视同对外销售和捐赠两项业务进行所得税处理。所以，本例视同销售所得为（没有考虑流转税及其附加等有关税费）：65-（100-40-3）-1=7（万元）。

（2）按“国税发〔2003〕45号”文规定：企业已提减值准备的资产，因价值恢复或转让处置有关资产而冲销的减值准备，应允许企业做相反的纳税调整。所以，本例视同销售所得的纳税调整额为：65-（100-40）-1=4（万元），即，7-3=4（万元）。

（3）捐赠支出纳税调整额为58万元，而不是“王文”所说的65万元，65万元是视同销售的公允价值，只作为流转税和视同销售所得的依据。本年的会计利润由于捐赠业务营业外支出只列了58万元。所以，本年的纳税调整额应为：4+58=62（万元）。

按“财会〔2003〕29号”文《解答三》中的纳税调整公式计算出来也是62万元：

〔65-（100-40）-1〕+58=62（万元）

本年应纳税所得额为：442+4+58=504（万元）

会计处理为：

借：所得税 166.32

贷：应交税金——应交所得税166.32（504×33%）

2、若企业采用纳税影响会计法

本例中该企业以前年度对该项固定资产已计提了3万元的减值准备，按“国税发〔2003〕45号”文规定：企业根据财务会计制度等规定提取的减值准备不得在企业所得税前扣除。这说明本例中3万元减值准备在以前年度已经进行了纳税调整，按“财会〔2003〕29号”文《解答三》中的规定，以前年度本项业务的会计处理应为：

借：递延资产 0.99

贷：应交税金——应交所得税

0.99（3×33%）

所以，本年度的该项会计处理应为：

借：所得税 167.31

贷：递延税款 0.99

应交税金——应交所得税

166.32（504×33%）

另外，从纳税影响会计法理论角度讲，“王文”的会计处理方法也是欠妥的，既然该项固定资产已对外捐赠且进行了清理，已不能还有所得可以回转，那么会计处理怎么还能借记递延税款呢？

责任编辑 季建辉