表外业务在发生时虽未引起银行内部资产负债的变化，但它是银行经济活动的重要组成部分，可能会引起未来资产负债的变化，给银行带来未来收入或损失。因此，将表外业务全部纳入会计核算的范畴，才更符合会计核算的基本要求，会计信息才能更加完整、全面地反映商业银行的经营全貌。

从表外业务的性质可以看出，各类表外业务之间具有较大的差异性，在进行会计处理时，应充分体现这种差异性。由于咨询服务类业务本身经营风险不大，也不会引起银行的资金运动，不会产生银行资金流，因此，该类业务可按交易事项的实质和经济现实的核算要求，只对其收取的咨询服务费进行会计处理，即按权责发生制原则在表内对收费业务进行会计核算。除此之外，我们把表外业务的会计处理分为三种方式：表内科目复式记账核算方式、表外科目复式记账核算方式和表外科目单式记账核算方式。这里所说的表内科目是指在试算平衡表内设置的科目，表外科目是指在试算平衡表外设置的科目。

1、表内科目复式记账核算方式

采用表内科目复式记账方式进行会计核算，主要适用于委托代理类表外业务。这类业务在受理过程中，虽然未引起银行自身资产负债总额的变化，但引起了银行现金流的变化，并为银行创造了经营收入。同时，它具备进行表内科目核算的基本条件和核算要素。在具体做法方面，笔者认为要把握如下几点：（1）按业务内容设置配对的资产负债对应科目，业务发生时，用复式记账方式在对应科目中平行登记表外业务账务，表外业务账务参与表内科目的试算平衡。（2）这类表外业务纳入试算平衡表底稿的编制内容，同时也纳入现金流量表的编制内容。（3）在资产负债表中，此类表外业务采取资产负债配对科目先轧差后汇总的方式，充分体现表外业务不对银行资产负债总额产生影响的性质。

2、表外科目复式记账核算方式

采用表外科目复式记账方式进行会计核算，主要适用于衍生金融工具类表外业务。该类业务是以衍生金融工具为基础的交易，整个交易过程体现为两个环节，即交易合约的确立与合约的交割。与传统金融工具比较，该类业务具有交易的高度风险性和结果的高度不确定性。如何将具有这种交易结果高度不确定性的会计对象及其风险准确、及时、充分地反映出来，是会计处理的关键，也是其难点所在。如果在合约确立时进行会计处理，虽然满足了会计信息反映及时性的要求，也可较好地反映业务风险的真实状况。但这一既无银行资产负债的变化，也无银行资金流入流出的业务活动，仅凭一纸合约，显然缺乏进行账务处理的依据，无法满足会计事项确认标准的要求。如果在合约交割时处理，则会计信息的披露大大滞后于交易业务的发生时间，银行的真实业务状况和经营风险由于得不到及时充分的披露，由此而产生的会计信息，对内将误导银行经营决策，对外则会误导社会投资行为和监管行为。如果采用国际通用的做法，以接近于真实的公允价值作为计价基础，必须先解决衍生金融工具公允价值的确立问题，即具有成熟的金融市场，建立起科学规范、公信力强的认定方式和程序。从我国目前金融市场的发育状态看，在相当长一段时期内也难以达到这一要求。鉴于此，笔者认为，对于衍生金融工具业务的会计处理，采取在合约确立时使用表外科目进行复式记账核算，在合约交割时，再根据实际交割情况，由表外科目转入表内科目核算，是合理解决衍生金融工具业务核算问题的有效方法。

会计处理的具体思路：（1）在试算平衡表外，按衍生金融工具的业务类别分别设置对应的表外科目，采用复式记账方式核算。（2）在科目设置上，可按衍生金融工具业务类别设置“应收（或应付）××××”（如“应收股票期权”）一级科目，再按具体的业务种类设置二级科目，逐笔核算所签合约的业务内容。同时，相对应设置“应收款项”和“应付款项”一级科目，并按对应业务类别设置“应付（应收）××××交易款项”二级科目，逐笔核算所签合约业务的应收应付款项。（3）在入账金额方面，统一以合约确立的交易价格作为账务处理的计价标准，以合约确定的数量作为计量标准。（4）会计信息披露要求：在表外科目核算的衍生金融工具业务的内容，纳入试算平衡表补充资料底稿的编制内容，并在补充资料中按科目进行反映。在资产负债表中，则以补充资料形式将这部分业务信息予以充分披露，对属于重要业务内容的衍生金融工具交易，应逐项单独进行披露，同时披露该交易业务在报告日的市场价格或市值。

3、表外科目单式记账核算方式

采用表外科目单式记账方式进行会计核算，主要适用于或有负债类表外业务。这类业务在发生时，不会产生现金的流入流出，只是让银行承担了一种或有负债义务。这种负债，既不能确定承办的业务到期时是否确要承担，更无法明确要承担多少，这一性质决定了或有负债类表外业务不具备纳入表内科目核算的条件，但这类业务对银行未来的资产负债可能产生较大的影响，具有较大的经营风险。因此，我们在反映该类业务为银行创造经营收入的同时，还应对业务内容及可能存在的业务风险给予充分反映。笔者认为应设置表外科目，采用单式记账方式进行会计核算。在具体会计处理方面，可按业务种类设置表外科目，当业务发生时，记相应科目的借方；履约期满解除合约时，或转为实际承担的债务时，贷记该科目；期末借方余额反映该科目仍在