从目前我国施工企业内部审计的现状来看，由于众多施工项目一般离总部较远且高度分散，在整个施工过程中隐含着大量风险因素。近几年随着施工企业内部控制建设进程的加快，管理层对内部审计的要求已不再满足于传统的报表审签、经济责任审计，而要求内审在内部控制中发挥更大的作用。但是以有限的审计资源面对纷繁复杂的控制活动，审计人员从哪里下手，重点在哪里？怎样才能发挥最大的效能？我认为树立以风险评估为基础的风险导向审计的思路，以风险评估的结果来主导审计重点会大大提高审计的效率和效果，本文拟对风险导向在施工企业内部审计中运用的程序和方法谈点意见和体会。

一、施工企业工程项目面临的主要风险

施工企业的项目一般都是时间跨度长、工艺复杂、造价较大，且组合了各种资源，交织了各种社会关系，从其开工到交付使用都面临着潜在风险。总的来说主要有以下几种：

1、生产进度、质量控制、安全控制未达到合同约定或业主要求，使企业声誉受到损失，或因此使企业成本开支加大；

2、未采取有效的保险、保护措施，致使资产受到自然侵害、人为窃取或破坏时损失得不到补偿；

3、未完整、及时地进行计价结算、竣工交验或资金收取而使企业受到损失；

4、在施工组织、人员配置、工程分包、材料采购、设备租赁等资源配置上存在缺陷，不经济或无效地利用资源，致使公司目标不能实现；

5、执行公司决策、计划、程序不力，或有违法违规行为；

6、会计记录不规范、不真实、不完整、不及时或有其他蒙骗公司行为。

二、确定风险因素

不同性质的行业和企业风险因素是不同的，即使同是施工企业，由于所处的市场环境和施工领域不同，风险因素也有很大区别。这就要求内部审计人员从实际出发，细致分析总结以往的施工经验和教训，充分征求公司领导和职能部门的意见，确定影响较大的风险因素。在传统观念中，内部审计关注的重点是项目的成本效益目标以及对法律法规的遵循情况，而其对生产进度、质量、安全等方面一般则不考虑。但恰恰是这方面的潜在风险一旦发生，对公司价值的影响就会始料不及，因此审计人员应拓宽视野，将这些因素都应纳入考察范围。从具体项目特点来看，风险因素一般体现在以下几方面：

1、工程外部环境因素。主要有（1）工程所在地的地理地质条件、气侯条件的影响。一般说来公路、铁路、水利、码头等施工项目受这类条件影响较大，特别是在南方以及沿海地区施工更是这样。（2）与周围居民的距离远近以及接触频繁程度，以及当地政府和周围居民对工程的态度关系很大，特别是在进行如路桥以及工业、民用建筑项目施工时，更应高度重视这些因素的影响。（3）还有工程所在地市场规范程度以及工程所需商品价格变化等。

2、工程内在因素。如工程规模、工期、施工工艺、施工难度及公司的施工经验等。工程规模较大、工期较长，潜在的风险则较多；初次涉足新的工程领域以及采取新技术、新工艺的工程风险较大。

3、业主因素。主要有业主的性质、信誉、实力、声誉以及该企业运作规范程度、投资项目的类别及稳定程度和资金来源等。关注这一点，主要是对工程价款及时、完整收回，以及工程中途停工或下马而蒙受的损失做到心中有数。一般来看，有国家宏观政策支持的政府部门项目，如近年国家加大投资力度的公路、桥梁、水利等关系国计民生的重大工程项目，以及较有实力的大公司投资的与其发展战略息息相关的项目，其资金来源和项目稳定性都比较可靠，风险较小；而一些投机意识严重或受市场需求影响较大的项目如房地产、商品楼项目等，则风险较大。

4、资源配置因素。主要有（1）项目组成人员的胜任能力，人员配备的完整性以及变动情况，项目领导的道德观念和对完成任务以及对公司监督的态度等；（2）公司现有资源状况，如自有资源充足则有较大的控制能力，而大部分资源需通过市场配置则风险较大；（3）通过市场配置资源时，分包商、材料供应商、设备租赁商以及其他资源提供人的素质及其同本企业的合作历史和在业界的声誉等。

5、项目内部控制因素。主要体现在：生产计划控制、质量控制、安全控制、会计控制、计价结算控制、资金收支控制、资源配置控制、竣工交验控制、信息系统控制的充分性、有效性和稳定性。控制制度健全且实施有效的能相对降低风险。

6、公司对该项目的预期以及管理层的指导、监督、考核的深入程度。公司对项目实施经常有效的监督会有助于及时发现和控制风险。

7、本企业或上级以及外部审计的上次审计日期及审计结果。

8、公司承接工程时是否有其他考虑事项或承诺。如果企业在承接项目时出于市场竞争或其他方面的考虑，在一些合同条款中予以让步，主动承担了一些风险，那么，这部分风险需要重点予以关注。

三、收集资料，测定风险值

为了做到对具体项目的风险评估尽可能合理，使以后的风险排序有较高的可靠性，审计人员在平时要注意收集资料，除了掌握公司的经营战略和管理上的变动信息外，还应及时掌握有关经营投标、施工前期策划、资源配置等具体工作的信息，以及财务、预算、合同等其他文件资料。此外，还应利用各种机会及时与公司领导层、其他职能部门以及项目施工人员进行交流，以全方位获取相关工程信息。

要实现对各项目的风险因素排序，就必须借助于一定的标准或模型来确定风险值。

1、风险测量法。这是从风险的定义出发推导得出的一个数学方程式：

R=∑pr（E）

上式中，R代表风险，pr代表由于控制系统的无效性而导致损失或减少收益的可能性，E则代表风险所暴露的金额。如某工程因质量控制而造成返工的潜在损失金额是100万元，损失的可能性经评估为50%，则其风险金额为50万元；经过测算在安全方面一旦出现事故的金额约为200万元，可能性为15%，则其风险金额为30万元，以此类推，最后加权得到项目总体风险。

2、打分法。即对风险因素进行打分排序，也就是列举出不同项目的风险点，把企业确定的重要风险因素分为1～5分或更详细的标准，风险水平较高的分值较大。分别测量出项目的不同风险点以及众多工程的总体风险。

需要说明的是，由于施工企业承接工程的不确定性，并且随着条件的变化，已评估的风险可能会偏离预期，因此风险评估排序应是一种动态的，要随着具体情况的变化不断调整。

四、分配审计资源，制定审计计划

以上的风险测量结果，为审计人员制定审计计划奠定了基础。一般说来应先审计风险暴露金额大，损失可能性大的项目，但在实际工作中，还有一些其他因素会对内部审计人员的选择产生影响。为了制定切实可行的审计计划，审计人员在风险评估的基础上还应考虑：①管理层和其他职能部门的意见以及被审单位的要求。有时，管理层会出于一些特定考虑而要求审计部门立即对某项目进行专项或全面审计；而其他职能部门发现本部门所关注的项目出现重大问题，也会要求审计人员安排审计；有的项目会因突发事件主动要求审计部门实施突击审计。②经营方案、项目负责人或其他重要岗位人员变动的先审。③如果及早介入会获得较大审计效益的，应优先安排审计。④如果有较充足的审计资源，可以多安排审计任务，如果没有能力，则可考虑借助上级或外部审计力量。

需要注意的是，审计计划制定后应定期进行评估，如果风险因素发生了重大变化，应作适当调整。

责任编辑 崔洁