一、国有企业年度会计报表审计制度建立情况

在历史上，我国国有企业年度会计报表是作为国家财政决算的组成部分，由各级财政部门审批的。为了深化企业改革，适应市场经济发展的需要，从1998年开始，财政部决定，在1997年试点的基础上，除军工、生产建设兵团、监狱劳教、银行、保险、国家物资储备等特殊行业（企业）外，对其他行业企业年度会计报表不再实行财政审批制度，而由注册会计师进行审计。根据财政部印发的《国有企业年度会计报表注册会计师审计暂行办法》（财经字〔1998〕114号）的规定，企业应当在规定的时间内自主委托符合条件的会计师事务所对其年度会计报表进行审计；会计师事务所和注册会计师承办国有企业年报审计业务必须具备一定的条件，其中承办大型企业审计业务的会计师事务所必须拥有20名以上注册会计师、40名以上专业助理人员，并且在最近3年没有违法执业行为等等。同时，对经过会计师事务所审计的企业年度会计报表，财政部门按照一定比例进行抽查。

经过两年的实践，国有企业逐步形成了年度会计报表须经注册会计师审计的认识。同时，两年来，形势发生了很大的变化。一方面，国有企业进行了大量的重组、改制之后，规模日益扩大，企业内部的资本纽带关系逐步理顺，对出资人的管理职权有了新的要求；另一方面，会计师事务所与主办单位脱钩，改建为注册会计师出资的独立法人，整个行业得到了规范性发展。为此，财政部针对实际中存在的问题，结合新的形势要求，先后下发了《关于国有企业年度会计报表注册会计师审计若干问题的通知》（财企〔2000〕905号）和《关于国有企业年度会计报表注册会计师审计若干问题的补充通知》（财企〔2001〕707号），对审计范围、审计重点关注事项、企业集团审计组织工作等问题作出了规定，并要求承办合并资产总额或者销售收入超过200亿元或者独立核算单位达到40个以上的企业集团审计业务的会计师事务所，必须具备拥有60名以上的注册会计师、上年度业务收入不低于1500万元的条件；如果承办拥有上市公司控股权的集团公司审计业务，会计师事务所必须具有证券业从业资格。在《补充通知》中，具体规定了国有企业年度会计报表审计备案办法和不同类型审计报告的管理监督要求，进一步完善了国有企业年度会计报表实行注册会计师审计的制度。

二、国有企业年度会计报表审计中存在的问题

国有企业年度会计报表注册会计师审计制度的建立，对促进企业加强财务管理，改善会计基础工作，提高会计信息质量，发挥了积极的作用。但是，在实际执行中，无论是企业，还是会计师事务所，或者是财政等监管部门，都仍然存在一些问题。

（一）从国有企业方面看，主要存在以下问题：

1、企业对年度会计报表审计认识不足。财政部门取消对企业年度会计报表的审批之后，一些企业往往将年度会计报表编完报出了事，没有认识到委托审计年度会计报表是必须遵守的国家会计管理规定，是对报表使用者承担的诚信责任。因此，许多企业被动委托审计，对会计师事务所的要约，不到年关不松口，而且谁承诺执业宽松即委托谁审计，一些中小企业甚至不委托审计，年复一年蒙混过关。

2、审计委托权旁落企业经营者之手。长期以来形成的将企业出资人排除在企业内部治理结构之外，忽视企业出资人管理权利的状况至今仍未改观。企业真正负责委托审计工作的，有些是企业总经理，有些是企业主管财务的负责人，有些干脆就是企业财务部门负责人。企业既是审计委托人，又是被审计对象。这样，企业领导自己找人审计自己，仍然突破不了“内部人控制”的局面，从而使社会经济监督流于形式，其审计结果的公正性和信息披露的真实性难免要打折扣，报表使用者仍难以得到企业真实的财务会计信息。

3、企业不愿支付规定的审计成本。在1998年以前，国有企业年度会计报表由财政部门审批，企业不需要支付审计成本。年度会计报表改由会计师事务所审计之后，企业需要支付审计费用，新增加了一项管理成本。在这几年国有企业亏损面还比较大的情况下，不少企业往往将审计费用标准一压再压，迫使受托审计的会计师事务所不能投入足够的力量实施审计。特别是一些困难企业，连职工的工资都不能及时发放，更舍不得支付审计费用。

4、企业报表披露缺乏规范。企业通过年度会计报表披露的信息，应当包括会计报表附注和财务情况说明书两部分。《企业财务会计报告条例》第十四、十五条对企业会计报表附注和财务情况说明书的内容，分别作出了明确的规定。但是，由于缺乏统一的披露规则，各企业披露的项目内容不一致，披露程度相差较大。在披露形式上，有的以表式披露，有的则以文字表述，也不规范。

（二）从会计师事务所方面看，主要存在以下问题：

1、不正当竞争，扰乱审计市场。目前，对于特大型的企业集团，往往由多家会计师事务所联合审计，而且一年一定；每家会计师事务所承担多户企业集团的审计，也一年一定。这样，每年审计业务关系都充满变数，会计师事务所为了保持或者拓展审计业务，有的使出价格杀手锏，搞低价竞争；有的依靠与企业领导或者某些监管部门的特殊关系，排挤他人；有的超负荷承揽业务后，再转给其他会计师事务所；等等。诸如此类行为，加剧了国有企业审计市场的无序竞争，恶化了注册会计师的执业环境。

2、对国有企业现状及其改革政策不够熟悉。国有企业长期存在的积弊，产生了大量显性或隐性的债务负担、人员包袱，资产质量不高，资本结构不合理，资产利用率低下。为了解决国有企业存在的痼疾，增强国有经济的竞争力，国家制定实施了一系列企业改组、改制、改革的政策，包括公司制改建、产权转让、中外合资合作以及职工住房与医疗、养老制度等改革政策、制度，使企业相关资产处置与税收政策、财务处理制度、会计核算办法发生了重大变化。有些会计师事务所和注册会计师对以上情况不够了解，对相关政策、制度不够熟悉，审计缺乏针对性，不能发挥应有的社会经济监督作用。

3、审计报告不规范。会计师事务所和注册会计师对所出具的审计报告的真实性、合法性是要负法律责任的，这要体现在规范的审计报告之中。事实上，目前的审计报告很不规范，存在不少问题。例如，对于企业提供的会计报表及其附注，有些会计师事务所将其作为审计报告的组成内容收编，有些则作为“附送”的材料一并对外提供。企业提供的会计报表及其附注是否恰当，在前一种情况下，报表使用者可以找会计师事务所理论；而在后一种情况下，会计师事务所只是充当报表使用者与企业之间的沟通渠道而已，并没有负起应负的法律责任。又例如，对于集团公司合并会计报表的审计报告，有些会计师事务所专门出具“审计情况说明”，作为审计报告的附件，说明集团公司的审计范围、年初余额的审计责任、审计调整事项、其他会计师事务所审计结果等情况；有些则疏于作出审计情况说明，不便于有关部门的监管。

（三）从财政等监管部门方面看，主要是监管不到位

按照财政部的有关规定，企业应当将审计业务约定书等资料提交备案，审计报告应当由财政部门监管。但是，实际上，企业提交备案的材料是否可行，企业与会计师事务所违规是否完全得到处理，会计师事务所提出的审计意见是否得到企业重视并予采纳，乏人问津，在企业年度会计报表审计制度的执行中存在督促不力的问题。这种状况，也不利于提高审计质量和审计市场的规范运作。

三、对规范国有企业年度会计报表审计的意见

（一）尽快制定审计规则和信息披露规范。无规矩不成方圆。目前，公众对上市公司的年报审计和信息披露比较关注，证券管理机构已经制定了一系列规则，并监督执行。对于尚未上市的国有企业、外商投资企业、民营企业，笔者认为，财政部门应当制定可供操作的审计规则和信息披露规范，克服当前无章可循的弊端，既为企业、会计师事务所制定共同执行的依据，也为有关监管部门提供检查的标准。

在审计规则中，应当通过对审计业务约定的规定，维护审计市场的秩序；通过对审计范围的规定，实现国有企业年报审计有的放矢；通过对审计实施的规定，明确会计与审计的责任划分，并贯彻审计的独立性。同时，对审计报告的构成及其管理要求、保留意见与拒绝表示意见或者否定意见的处理、财政监管要求和责任追究措施等等，也应当作出统一规定，并且应当考虑如何便于会计师事务所解决均衡企业年度会计报表审计工作量这一难题。

非上市企业的信息披露，应当有别于上市公司，因为这些企业的股东（企业所有者）是特定的，其对经济、社会的影响也不同。笔者认为，在信息披露规范中，需要明确企业披露的信息内容、信息披露的范围和渠道以及披露时间、格式和方式，并规定企业承担的信息披露责任和责任追究措施。

（二）抽查监管与面上检查相结合。近几年来，财政部门按照一定比例对注册会计师审计的国有企业年度会计报表进行抽查，对抽查结果予以公告，有效地促进了国有企业提高年度会计报表的编制质量。但是，由于抽查需要投入较多的人力、物力，因此，每年确定的检查面不可能很大。为了实现有效的监管，笔者认为，财政部门应当对企业上报备案的年度会计报表审计报告进行面上检查，即：检查会计师事务所是否具备相应的审计条件，审计业务的约定是否合乎规定，审计收费过高或者过低是否存在垄断或者低价竞争等行为，企业会计报表、财务情况说明书和报表附注的内容是否完备，审计报告的构件是否齐全，审计重点关注事项是否得到应有的关注，审计差异是否得到调整，等等。通过建立点面结合的监管制度，对会计师事务所和注册会计师而言，虽然加大了审计风险，但可以促进审计市场有序运转，维护注册会计师的公信力，因此，最终是有益的；对企业而言，可以进一步落实会计责任，促进会计信息质量的提高。

（三）加强政策指导与情况沟通。1998年以后，财政部门不再向企业布置年度会计决算，集中宣讲国家有关企业财务、税务、会计等方面的政策、制度。这样，财政部门减少了与外部有效沟通的途径，企业财会人员丧失了一次集中学习和交流的机会；同样，会计师事务所和注册会计师也难纾解自己的信息渠道和理解能力的局限，从而使国家有关政策、制度在贯彻执行中难免走了样。因此，财政部门应当采取适当的方式、途径，加强对企业、会计师事务所的政策指导，疏通沟通渠道。这样，一方面可以使国家有关政策、制度得到顺利执行，另一方面可以对有关政策、制度的执行进行跟踪问效，及时发现问题，及时加以研究解决。

责任编辑 周文荣