会计舞弊犹如瘟疫，无孔不入，闻之惊心；企业欺诈就像幽灵，四处游荡，防不胜防。从郑百文、大庆联谊到银广夏、蓝田股份……面对眼花缭乱、目不暇接的欺诈魔术，人们不禁要问；企业究竟吃错了什么药，竟会如此亢奋地热衷于作假且前赴后继、乐此不疲？对此，笔者作了如下调查分析，希望这一分析结果能给我们些许启示。

说明：本调查是书面问卷，发放90份，回收80份，回收率89%。答卷者来自两省一市；国有或国有控股的企事业单位的财务管理人员占97%（其中财务负责人约占80%），财政监督机关人员占3%。调查的内容分12类47个问题，其中5类问题为多项选择（答案比例为占各问题之回答人次的百分比）。本调查问及的企业作假或舞弊行为，仅限定于会计信息的虚假表述，不牵涉企业的其他业务类舞弊。

1、关于《内部会计控制规范—基本规范》（财会〔2001〕41号文件）

回答读过该文件的占42%；知道但未读过的占43%；根本不知道的约占15%；后两项合计占58%。

至调查时，该文件发布已半年有余，但对相当部分的实施者来讲，却还是雾里看花，不甚了了。对规范的学习和宣传尚且如此，遑论付诸实施。

2、关于该规范对企业的作用

正确答案（强制作用）仅占37%；认为只具示范作用或作用较小的占63%。

未能正确理解或回答规范应具有的作用，可能是的确不知道，亦可能是知道、但不认为在事实上能起到期望的强制作用，或对此不乐观。毕竟该规范没有在组织上和实施方法上给出操作原则、责任性质以及惩罚措施。难以操作的方案，对操作者而言，冷漠和无知也在情理之中。

3、所在单位是否已制订相应规范

回答已制订的占41%；正在制订过程中的占34%；尚未制订的占25%。

据了解，已制订和制订中的企业规范，与下发的规范文件之间并无强相关关系，即已制订的是早已制订的，制订中的亦并非完全因规范的公布而“闻鸡起舞”。

4、制约企业规范控制和管理的主要因素

该问题答案按所占比例分别为：

制度执行不力（22%）；权力缺乏制衡（19%）；无责任追究制度（18%）；制度不健全（16%）；企业目标压力（13%）；会计控制欠缺（12%）。

值得注意的是，目前普遍存在的企业管理和控制的“筛子效应”（管理控制的漏洞），其根源集中在“权力的行为”上，即原本最需要推行严密管理和控制并应对此负责的权力者（层），恰恰是筛子的制造者。这种控制上的“监守自盗”，正是企业效率低下，管理混乱的病根所在。这对我们理解问题2及以下的一些问题将是一个很好的提示。

5、企业作假（舞弊）的动因

33%的人认为企业舞弊源于领导的政绩考虑；认为出于管理层个人利益考虑的占29%；认为属维护企业形象的占26%；因市场不公平而促使企业作假的观点占12%。

任何有意识的行为，一定是在主观动机驱动下、或由客观压力转化为主观动机驱使下的行为。本问题答案显示，企业舞弊的动机主要并非迫于经济压力，而是非经济因素在作祟（占88%）。更甚者，与企业领导小团体或个人直接相关的利益则是作假的主要动力（占62%）。这就是所谓“数字出官”，权力换金钱之官场文化在经济领域的典型表现，而其背后的深层根源则可归结为：

（1）传统的自上而下的权力（官职）任命制。（2）视管理为官职，重权力轻责任的“官本位”陋习。（3）报告责任的错位，即资源管理者不对资源委托人而是对官职任命人负责，投“上级领导”所好而非以资源所有者（公众）利益为重。（4）现行管理职位之人力资源的配置与市场经济条件下经济资源最优配置和运用的要求相脱节，以行政运作手法和官场作派拨弄经济活动之琴弦，走调或不和谐也就在意料之中。（5）权力不是与义务和责任对等，而是和金钱等价交换。以权谋利，折射出权力场与利益场的勾结，异化并腐化了权力的公共性质。（6）管理者应得利益的获取不是通过实在的业绩提高和责任的履行，而要通过对权力的滥用来实现。某些亏损公司的经营者，年薪动辄几十万，这种责任与利益的背离，既反映了当前对权力者评价体系和分配制度的扭曲，亦反映了部分权力者综合素质的低下和道德的败坏。因此，以权力为中心的企业运动轨迹，使企业成了官场文化的表演舞台；作假成为官员们的表演艺术；欺诈造成的祸害则成了投资者的风险成本。这就是企业舞弊风行、屡禁不止的结构错位：官本位与市场经济游戏规则的冲突。

6、谁策划或要求企业作假

企业作假的要求者或策划者主要为管理层和董事会（分别占68%和21%），认为策划者为业务部门的占9%；认为是财务部门要求作假的仅占2%且全部来自监督部门的回答。

这一问题的设计是为了从组织角度来证实问题5，而其答案则与上述舞弊动机问题的结论在逻辑上是一致的。

7、企业作假未被发现的获益者

对该问题回答的获益顺序依此为：管理层46%；董事会27%；业务部门11%；全体员工11%；财务部门5%。

由此可见，企业作假的主要获益者是管理当局（包括董事会占73%）。联系问题5和问题6，企业作假作为一种日趋普遍的现象，从动机到组织策划以及收益的享有，企业管理层始终是主动者，是受益人，是腐败问题的源头，因此也应该成为整治和封杀会计欺诈的主要对象。

8、财务部门（人员）在企业作假行为中的作用

96%的人认为是被动配合；认为主动配合的占4%且全部出自监督部门。

问题5—8及其回答清晰地表明，企业作假是一个完整的逻辑过程，而非心血来潮的“神来之笔”，或偶尔为之的侥幸试探。制度性的、结构性的缺陷将很难避免舞弊行为的重复发生；个别管理者的道德和良知亦无法抵御或消除根植于制度的普遍现象。

9、在必须有财务参与的具体作假行为中，多数财会人员可能采取的态度

回答主动合作者为零；91%的回答为被动合作；选择拒绝合作者为8%；认为应当拒绝并揭露者仅占1%且来自监督部门。

10、作为一种观念，财务人员可能的选择

选择“为坚持职业操守和制度规范不惜舍弃工作”的占13%；选择“为了工作和升迁一切听领导的”占37%；认为“只要不触犯法律什么都可以”的占50%。

问题9和10，从会计职业角度解释了舞弊行为普遍的原因和遏制的难度。不参与舞弊并予以揭露，是一个在精神上和道德上为合格之财会人员必须具备的特征，然而接受调查的在职财会人员大多并不认为这是天经地义的选择。这一结论是相当令人寒心的。

在企业作假的整个过程中，财会人员自己认为都是被动的，即主观上并无作假的动机和实际利益（不排除个别既得利益者或追求利益者主动配合的可能和现实）。但对问题10的后两种回答（合计占87%），至少反映了他们在职业操守和个人利益之间的倾向性选择；个人利益高于道德准则。当他们知道是在作假，却在个人利益驱使下仍然参与其中，这就连中立的清白都难保了，因为这一选择的决策毕竟是主动的。

因此，企业舞弊作为普遍经济现象，无论财会人员是否主动配合，它都不仅是做假账这一表象问题（现在的企业舞弊已发展到系统作假，即行为欺诈而非只是会计作假），不做假账也不能完全寄望于财会人员。只要作假的土壤存在，会计舞弊就不会根除。对作假的控制和惩治，更不能只盯着财会人员，或只是在会计的技术处理上倾力而对作假的渊薮和策划者轻描淡写。要使整治有效，必须根治作假动因的结构基础，除此别无选择。

11、《内部会计控制规范》的最佳实施部门

对这一问题的回答无明显的倾向性和集中度。按其选择比例大小依此为：

财务部门35%；内部审计26%（监督部门50%选此答案）；新设控制部门22%；业务部门17%。

对该问题回答的相对分散反映出一个问题：即财政部门并未对实施者作出明确的组织上的规定和安排。作为纲要层次的基本规范，对操作者规定的缺失，是规范的一个疏漏之处。

12、若由财务部门实施控制可行否

认为可行的占49%；不可行的占51%，其中，认为不可行的原因在企业环境的占46%，而属财务自身原因不可行的占5%。

这一结果，充分反映了基层管理人员对究竟由谁来实施会计控制的迷惘，以及对财务部门承担这一重任所必要的支持环境的怀疑。至少有近半数的回答认为，以目前企业的管理水准、财会人员的地位以及对会计作用的认识偏差，财务部门将难以发挥其应有的控制功能。这也就是为什么在问题2中，相当比例的回答对规范的作用模糊且不乐观。应当承认，当财务部门连制止作假这一最起码的防守性作用都无法发挥时，期望它去实施积极的控制职能，恐怕是一厢情愿。

结论：企业舞弊的猖獗和盛行，严重损害了资本市场赖以生存的基础：投资者的信任。它扰乱了经济秩序，偷盗了公共财产，败坏了社会风气。遏制并铲除舞弊，必须釜底抽薪，标本兼治。

责任编辑 王教育