一、矛盾分析

1、关于加速折旧的问题。根据《企业所得税税前扣除办法》第二十六条和第二十七条的规定，目前我国大多数行业和企业只能采用直线法进行折旧核算，只有少数对促进科技进步、环境保护和国家鼓励投资的关键设备，以及常年处于震动、超强度使用或受酸、碱等强烈腐蚀状态的机器设备可以缩短折旧年限或采取加速折旧的方法，且须逐级报国家税务总局批准。而在实际工作中，不论是哪一个行业或企业，其固定资产几乎均有这样的现象：一方面，在其使用寿命的前期，性能要好些，生产经营效率要高些，维护成本要低些，给企业带来的收益或使用价值也要大些，而在其使用寿命的后期则会出现相反的情况。另一方面，从固定资产成本补偿角度来看，如果企业在某项固定资产折旧的前几年盈利，但其后几年却出现亏损，且这部分亏损不能在税法规定的期限（5年）内用税前利润弥补，而需要用税后利润弥补时，由于企业所得税的影响，在直线折旧法下，该固定资产成本得到充分补偿所需的时间会延长，补偿速度变慢，企业的经营风险也相应增加。

2、关于固定资产减值准备的问题。

由于企业对固定资产的使用和自然损耗，以及随着科学技术的进步和社会劳动生产率的提高，或者由于同期市场利率等大幅度提高，企业所处经营环境发生重大变化并对企业产生负面影响等等，都可能导致固定资产可收回金额低于其账面价值。因此，《企业会计制度》及《企业会计准则——固定资产》规定，此时应当计提固定资产减值准备。然而《企业所得税税前扣除办法》却规定不得扣除。笔者认为，如果经过核实固定资产可收回金额低于其账面价值的情况确已发生，那么计提固定资产减值准备是完全合理的，也符合会计核算的客观性和及时性原则。

3、关于固定资产改良支出的问题。

《企业所得税税前扣除办法》第三十一条规定下列条件视为固定资产改良支出，应增加固定资产价值或作为递延费用，而不得在税前直接扣除：“（一）发生的修理支出达到固定资产原值20%以上”；“（二）经过修复后的固定资产被用于新的或不同的用途”。笔者认为这样规定有所不妥。因为，其一，各行各业对固定资产进行改良所需费用的大小千差万别，如果企业仅仅是将固定资产恢复其原有的性能，并不发生其他方面的变化，如使用寿命的延长、产品质量的提高或产品成本的降低等，那么即使发生的费用大于其原值的20%也不是真正意义上的对固定资产的改良。其二，固定资产修复后是否“被用于新的或不同的用途”与对固定资产的后续支出是属于“修理性”支出还是属于“改良性”支出没有必然联系。

4、关于固定资产增值税的抵扣问题。

我国当前实行的是生产型增值税。根据《增值税暂行条例》第十条的规定，企业购进固定资产的增值税进项税额不得从销项税额中抵扣，应计入固定资产的购置成本。笔者认为，其中存在或可能导致以下几个问题：①存在重复征税的问题。计入固定资产价值的增值税通过折旧的途径成为产品价格的组成部分，当该产品以含税价格进入到以后的生产经营环节时，则造成以后各生产经营环节的重复征税。货物再加工和流通次数越多，重复征税也就越多。②增加企业税负。由于企业可抵扣进项税额的减少，则导致企业税负增加。特别是对那些原材料消耗比重小、固定资产投资比重大的企业更为不利。③不利于我国企业参与国际市场的竞争。一方面，国际市场上企业出口货物以不含税价格参与竞争是通行的做法，而我国企业的出口产品以包含固定资产增值税的价格进入国际市场，其竞争力相应被削弱。尽管我国为了鼓励企业货物出口，对出口货物遵循“征多少、退多少”的基本原则，但这并未彻底解决这一问题。另一方面，我国已经加入WTO，原来还处于封闭或半封闭的国内市场也得按照多边协议在近几年内逐步放开而成为国际市场，这就意味着绝大多数不出国门的企业和产品同样要被迫进行国际较量，然而这些企业却得不到出口退税的优惠。因此，对于这部分企业来说，固定资产增值税不予抵扣带来的国际竞争压力会更大。④抑制企业进行技术改造和对高新项目投资的积极性，不利于产业升级和增加企业发展后劲。

二、如何协调

1、会计处理建议。企业在进行固定资产核算时，应注意以下几点：

（1）凡使用时间虽然超过一年但未超过一个会计年度的有形资产不应确认为固定资产；如果某一名称的有形资产在实际使用中虽然有部分超过了规定的期限，但大多数并不能达到规定的期限，则企业不应将其确认为固定资产，而应在“低值易耗品”中核算。（2）合理地提高固定资产单位价值标准。（3）尽量“聚零为整”，以整台（套、装置）作为固定资产的计量单位。虽然《企业会计准则——固定资产》和《国际会计准则——固定资产会计》均有相反的意见或建议，但笔者认为企业还是应该谨慎采用。这样企业在以后更换、维修该台（套）固定资产的有关组成部分时，就可以配件的名义直接在收益中抵减而不必资本化，从而可一次性得到补偿并可抵扣相应的增值税进项税额。（4）在固定资产的计价中，凡不是为了使该资产达到预定可使用状态所必须支付的费用，就不要作为该固定资产成本的一部分。（5）使用年限的预计应适当短一些，以加快折旧速度。（6）在对固定资产进行维修时，除了要厉行节约、压缩开支外，还应尽可能地做到“化整为零”，分次逐步维修，即每次发生的修理支出尽量不要突破该项固定资产原值的20%，以免被视为固定资产改良支出而须资本化。

2、税收政策建议。

（1）应允许所有行业和企业采用相应的加速折旧法，并且具体批准权下放到省、自治区、直辖市一级的税务机关。（2）允许企业计提固定资产减值准备，并在税前扣除。为尽可能避免企业以此操纵税前利润，税务机关可以规定固定资产可收回金额的确定应由会计师事务所等中介机构出具证明才予以认可。（3）修改《企业所得税税前扣除办法》中第三十一条关于固定资产改良支出的有关规定，即“（一）发生的修理支出达到固定资产原值20%以上、（二）经过修复后的固定资产被用于新的或不同的用途”，而采用《企业会计准则——固定资产》的相应标准：“或者使产品质量实质性提高、或者使产品成本实质性降低”。亦可以《国际会计准则——固定资产会计》的相应条款——“生产能力增大”为标准。（4）实现增值税的转型。具体有两种操作方法可供选择：一是一步到位，即直接改为消费型；二是分步进行，即先改为收入型，再改为消费型。国家可以权衡利弊，综合考虑，在不同的行业分别采用不同的方法。

责任编辑 刘黎静