中国管理会计的社会实践在20世纪经历了以下历程：50年代的车间、班组核算；60年代的资金、成本归口分级管理；70年代大庆油田的内部结算；80年代的吉林内部银行和首钢的内部承包经营责任制。90年代初，在邯钢出现了“模拟市场核算，实行成本否决”的中国管理会计的社会实践模式，俗称“邯钢经验”。“邯钢经验”始创于1990年。从那时起，在全国28个省、市、自治区的22个行业中有14000多个企、事业单位，共10万余人前往邯钢参观学习。时过境迁，当笔者与理论界、实务界的人士谈起邯钢经验时，他们中的有些人认为：（1）“邯钢经验”就像“工业学大庆、农业学大寨”一样，是当时树立的政治典型。（2）“邯钢经验”只不过是在成本管理上做得较好，没有什么过人之处。（3）“邯钢经验”已经不适应时代发展的要求，它已成为历史。到底应如何评价和借鉴“邯钢经验”？带着这个问题笔者到邯钢进行了实地考察，走访了公司领导、管理人员和一线工人，有所感悟，写成下文，以求抛砖引玉。

一、“邯钢经验”是“政治典型”吗

认为“邯钢经验”应属于“政治典型”的理由如下：“邯钢经验”若属于企业的管理经验，那么，在市场经济充满竞争的环境中，邯钢愿意公开自己的竞争手段，这是不符合“市场经济”规律和“保护商业秘密”原则的。“邯钢经验”是否和“工业学大庆，农业学大寨”那样，是政府树立的“政治典型”呢？笔者认为回答这个问题的判断标准应当是：“邯钢经验”是否是一种脱离客观环境的拔苗助长，是否对邯钢的发展有利，是否推动了邯钢经济的持续发展，也就是说，要看其是否具有长久的生命力。下面这两组数据将有助于我们做出实事求是的判断。

1、1990—2000年邯钢基本财务数据。

（数据来源于邯钢各年的财务报表）

2、根据邯钢第一炼钢厂的总结材料，按可比口径计算，1991年比1990年吨钢成本降低12.30元，挖潜605.50万元；1992年比1991年吨钢成本降低12.39元，1993年比1992年吨钢成本降低3.4元，两年挖潜965.37万元；1994年比1993年吨钢成本又降321.40元，挖潜2162.84万元；1995年比1994年吨钢成本又下降39.15元，挖潜1013.99万元（数据见：邯钢第一炼钢厂《模拟市场核算经验材料汇编》，1996年4月）。

这些数据足以表明，邯钢经验不是“政治典型”而是一种有效的“经济典型”和“管理典型”。邯钢之所以在充满竞争的市场经济环境中，愿意公开自己的成功经验或是说竞争手段，从某种角度说，正是社会主义的优越性的体现。“邯钢经验”的推广，不仅有利于整个冶金行业的共同发展，也推动了整个国有企业管理水平的提高。

二、邯钢经验只不过是成本管理做得好吗

“邯钢经验只不过是成本管理做得好”，这句话既对，也不对。说它对是因为它抓住了邯钢经验的核心或精髓。成本管理对企业的发展起着重要的作用，成本领先战略、差异化战略、集中战略是企业管理的三种基本战略。而90年代初成本领先战略对邯钢有着特殊的意义。当时钢铁行业的产品市场因国家治理整顿而价格下跌，而原材料市场价格不降反升；同时，邯钢在全国钢铁企业中力量微弱，因此，推行成本管理，实行企业内部挖潜是邯钢企业唯一可走的“华山”之路。说它不对，是因为“邯钢经验”不是一个单纯的成本管理系统，而是以成本为核心的、以市场为基础的、全员参与、全程控制的综合企业管理系统。（2）从管理会计的角度看，邯钢经验由一系列基础管理会计组成，可以归纳为8个字：市场、倒推、全员、否决，再加上班组经济核算。

1、“市场”。指的是改革价格体系。它是一个机制转换问题，通过模拟市场，使企业内部感受到市场的压力，有了压力之后，大家才能去改善管理、降低成本、提高效益（李华甫1998）。从管理会计看，它实质上是在企业内部制定科学的内部转移价格。邯钢制定内部计划价格的基本思路是：以市场变化为依据，进行动态调整。为了使修订后的价格更符合实际，最大限度地缩小计划价和市场实际价的差额，减轻总厂的包袱，在调整价格过程中要做大量的工作。一是做市场调查预测。比如在修订1992年价格时考虑到了煤炭、电费、运费调价等因素。二是对自制半成品价格，从原料开始按成本计算方法（逐步结转分步法）一步一步推算，然后与市场价格相比，出入大的进行调整，使之基本接近市场价。三是对直接面对市场的物资处室进行价格控制。即对进料物资部门限定最高采购价，只许低买不许高进，在保证质量的前提下最大限度地降低采购成本。

2、“倒推”。指的是从市场价格倒推目标成本。这实际上是管理会计中的目标成本制度在企业中的应用。

邯钢公司的目标总成本根据下面公式推算：

公司目标总成本=可实现的销售总收入（不含税）-期间费用预算（公司管理费用和财务费用）-目标利润-（+/-）其他（产品销售费用、销售税金及附加、其他业务利润、投资收益、营业外净支出）。

3、“全员”。指的是指标细化分解，落实到人。它实质上是企业的行为管理、作业管理和全员参与等理念在邯钢实践中的应用。

邯钢的成本指标分解，就是把总厂下达的目标成本指标，在厂内部进行“纵向到底，横向到边”的细化分解。所谓“纵向到底”是指从分厂到车间工段，再到班组、岗位，最后到个人；“横向到边”就是将分厂各个管理部门，如生产科、供应科、机动科、劳资科等科室及科室下面的专业管理组，形成一个金字塔形的指标网络体系。例如，邯钢1991年全厂分解了10万多个指标，仅总厂这一级到各分厂、二级厂和处室就有约1050个指标，这样就形成“千斤重担众人挑，人人肩上有指标”，“每个员工都有家可当，有财可理，有责可负”的氛围。

4、“否决”。是指实行严格的成本考核和成本否决。它实质是企业分配制度的深化改革。过去，邯钢进行的按劳分配中的“劳”体现劳动的数量，即谁生产出更多的产品，就应多拿奖金、多分配。而现在这个“劳”引伸为有效益的劳：即按效益来分配。成本指标完不成就意味着没有效益，没有效益就得不到奖金。

邯钢在目标成本核定、指标细化分解后，对此有一整套严格的考核体系。严格的考核有“四不”规定：不迁就、不照顾、不讲客观、不搞下不为例。同时，为了避免“否决”可能产生的消极情绪，邯钢制定了补救的激励机制：考核否决是依据累计成本完成情况，如果当月奖金被否决，可以继续努力，到某个月把前面的超支额补回来，奖金还可以补发（按被否决部分的80%补发）。邯钢每年都有10-20个单位被月度否决，有的甚至连续几次被否决，但相当部分的单位通过努力累计完成了指标，获得相应的奖金。从管理会计的角度看，这是责任成本及企业业绩评价与激励机制在企业中的应用。

5、班组经济核算。除了这些相互依存、互相补充的管理会计理论和方法的应用外，邯钢经验的创新中是以班组经济核算作为前提的。班组核算是企业的最基层——班组对其生产活动进行记录、计算、控制、分析与考核的一种核算方式，它是企业推行经济责任制的基础。

在班组经济核算中，邯钢的班组通过序时核算弄清楚本班组在生产中耗费多少成本，与定额比及上年同期比成本变化如何，及时找出成本超、降原因，修正工作偏差。成本指标的核算按计划价格核算当月生产所耗各类原材料、辅料、材料、备品备件等，按要求分成本、费用项目归类，并以实际消耗核算出实际单位产品成本。其核算方法是，用实际单位产品成本与定额单位产品成本相对比，求出差异额，（即超、降额）。

为了建立、健全班组经济核算，邯钢建立、健全一级（企业总部）会计核算单位、二级（企业分厂）会计核算单位、车间（工段）核算单位及相应班组核算单位的经济核算体系。由企业各级领导组织，以财务部门和企管部门为中心，把企业内各个生产、技术、业务部门统一组成企业经济核算网。并根据各单位的情况，分解经济指标，落实到各单位、个人。将企业所担负的生产、质量、消耗和成本指标依次分解到班组和个人。班组核算员及班组成员必须明确班组所承担的指标，并在生产过程中，及时、准确地序时记录和进行动态分析。同时建立、健全企业进料验收、企业仓库保管、企业产品出仓制度，保证物流、价值流的一致性。邯钢配备了责任心强的专人负责物料验收和保管工作，健全了进料统计台账和物料验收签字程序，严格了物料保管制度，并将物料的验收和保管纳入组长的经济责任制中进行考核。

为了在制度上保障班组经济核算有效实施，邯钢先后修订和完善了各种管理制度共计17项91条，如《备件发放制度》、《备件验收入库制度》、《关于辅料供应管理规定》、《材料发放制度》、《成本考核制度》等。每颁布一项规章制度，都要召集由工段长、核算员和领料员参加的专题会议，展开讨论，征求意见，然后成文下发。做到了有章可循，有条不紊。

三、“邯钢经验”过时了吗

有人说，“邯钢经验虽然好，但也只是历史的产物，在市场经济的今天，已没有其借鉴意义。”其实不然。笔者认为有如下几方面理由：

1、邯钢继续从“邯钢经验”中吸收其精华，证明“邯钢经验”仍然行之有效，富有生命力。“限额设计”是“邯钢经验”在管理技术上的应用创新。一个企业产品成本的高低关键因素不在生产阶段，而在科研设计阶段。邯钢将“模拟市场核算，实行成本否决”中的低成本发展战略思想应用到技术改造上，提出“限额设计”的技术改造模式。邯钢在计划部门下设投资管理科，有几十名技术人员专门管定额，企业技术改造项目需要什么设备，是进口还是国产，什么型号，什么价格，他们预先经过市场调研，精心计算，确定一个符合先进、经济、实用的投资限额，然后把它交到设计部门。设计部门在保证设计质量、设计深度的前提下，按定额进行设计。这就改变过去投资额由设计部门来决定的现象。这样，邯钢在每年6-7亿的技术改造投资中，工程投资会比同行业可比节约几千万元，其中最大的节约项目是薄板坯连铸连轧工程，比同行业节约8-9亿元。

2、“邯钢经验”为邯钢的发展打下了扎实的管理基础。没有上述扎实的管理基础工作，邯钢不仅不能走出历史上的困境，也不会在日后的发展中具备坚实的管理基础。现在邯钢的企业管理能够抓SIM/ERP企业信息管理系统/企业资源计划的管理，是因为有了坚实的管理基础。而这种管理基础工作，是任何企业管理所不能跨越的。

3、虽然随着企业生产、企业管理模式等社会经济环境的发展，“邯钢经验”的一些具体做法尚须不断完善和发展，如应提高成本确定方法的可操作性，完善成本核算的计价标准，建立健全消除成本偏差的程序和方法等，但其面向市场、成本否决、指标分解、全员考核的管理思想仍有其生命力，值得借鉴。

责任编辑 袁蓉丽