摘要:
一、时间性差异的确认
从理论上讲,可列举出多种时间性差异。但在我国,时间性差异主要有以下几种情况:固定资产折旧、长期合同收益的计算和采用预收款方式转让土地使用权或销售不动产时销售收入的确认。下面以固定资产折旧为例,说明如何确认时间性差异。
对时间性差异,可用“时间性差异=会计折旧额-税法折旧额”来确认。所以,时间性差异可能是正值或是负值。如果时间性差异为正值,即会计折旧额大于税法折旧额,说明税前会计利润小于应纳税所得额。这时,应纳税所得额为税前会计利润加上时间性差异。相反,如果时间性差异为负值,即税法折旧额大于会计折旧额,说明税前会计利润大于应纳税所得额。这时,应纳税所得额为税前会计利润减去时间性差异。
二、递延税款的核算
(一)时间性差异产生时递延税款的核算
税前会计利润与纳税所得之间由于计算时间不同而产生的时间性差异,通常采用“纳税影响会计法”进行核算,并通过借记或贷记“递延税款”科目反映时间性差异影响纳税的金额。时间性差异=会计折旧额-税法折旧额。当时间性差异为正值时,借记“递延税款”;为负值时,贷记“递延税款”(当然,递延税款转销时,开始借记的,作贷记...
一、时间性差异的确认
从理论上讲,可列举出多种时间性差异。但在我国,时间性差异主要有以下几种情况:固定资产折旧、长期合同收益的计算和采用预收款方式转让土地使用权或销售不动产时销售收入的确认。下面以固定资产折旧为例,说明如何确认时间性差异。
对时间性差异,可用“时间性差异=会计折旧额-税法折旧额”来确认。所以,时间性差异可能是正值或是负值。如果时间性差异为正值,即会计折旧额大于税法折旧额,说明税前会计利润小于应纳税所得额。这时,应纳税所得额为税前会计利润加上时间性差异。相反,如果时间性差异为负值,即税法折旧额大于会计折旧额,说明税前会计利润大于应纳税所得额。这时,应纳税所得额为税前会计利润减去时间性差异。
二、递延税款的核算
(一)时间性差异产生时递延税款的核算
税前会计利润与纳税所得之间由于计算时间不同而产生的时间性差异,通常采用“纳税影响会计法”进行核算,并通过借记或贷记“递延税款”科目反映时间性差异影响纳税的金额。时间性差异=会计折旧额-税法折旧额。当时间性差异为正值时,借记“递延税款”;为负值时,贷记“递延税款”(当然,递延税款转销时,开始借记的,作贷记;开始贷记的,作借记)。按照这条规律,递延税款借贷方向不会颠倒。其原因是企业在计提所得税时,是按照本期税前会计利润计算出的所得税计入“所得税”帐户的借方,而把按应纳税所得额计算出的所得税计入“应交所得税”的贷方,然后按两者的差额情况确定借记或贷记“递延税款”,反映由于时间性差异而影响的纳税金额。
(二)转销时间性差异时递延税款的核算
在转销时间性差异及其影响纳税的金额时,纳税影响会计法又分为递延法、债务法和平均税率转销法三种方法(也可以认为平均税率转销法是递延法的一种特殊处理方法)。
无论哪种方法都是把本期由于时间性差异而产生的影响纳税的金额,保留到这一差异发生相反变化的以后期间予以转销。如果不出现税率变更或开征新税的情况,三种方法无差别。但当税率变更或开征新税时,每种方法在转销由于时间性差异而影响的纳税金额时,所采用的税率不同。
1.递延法
在这种方法下,当税率变更或开征新税时,不需要调整由于税率的变更或新税的征收对递延税款余额的影响。发生在本期的时间性差异影响纳税的金额,用现行税率计算,以前各期发生的而在本期转销的各项时间性差异影响纳税的金额,按照原发生时的税率计算转销。
2.债务法
在这种方法下,当税率变更或开征新税时,递延税款的余额要按照税率的变动或新征税款进行调整,调整的金额计入所得税帐户中,即借记或贷记“所得税”,贷记或借记“递延税款”。调整后,递延税款的余额恰好等于以前各期累计的时间性差异按照现行税率计算的递延税款的余额。当期的时间性差异按照现行税率照常核算。因此,调整后,不但发生在本期的时间性差异影响纳税的金额,用现行税率计算,而且,以前各期发生的而在本期转销的各项时间性差异影响纳税的金额,也按现行税率计算转销。
3.平均税率转销法
在这种方法下,当时间性差异出现相反变化时,是用本期的时间性差异乘以平均税率,计算转销递延税款。平均税率是用时间性差异出现相反变化前的累计递延税款作为分子,用此前的累计时间性差异作为分母,两者相除求得的。
下面举一例,意在说明递延税款的核算方法。
〔例〕某企业1992年12月31日“递延税款”科目无余额。1993年所得税税率为30%,1994年起降为15%,1997年再次适用30%的税率。该企业1993年至
1997年与时间性差异有关的数字资料如下:
注①说明:
19.74%为平均转销税率,其由来为:
19.74%≈18+12+7.5
60+80+50
注②说明:
1993年末递延税款余额为18,因1994年税率由30%降为15%,所以需调整递延税款余额,则:
借:所得税 9(60×30%-60×15%)
贷:递延税款 9
调整后,递延税款余额为9(18-9),正好等于1993年的时间性差异60按1994年税率15%计算的递延税款余额(60×15%)。
同时,对1994年的时间性差异影响纳税的金额进行核算:
借:所得税 54(360×15%)
递延税款 12(80×15%)
贷:应交税金—应交所得税66(440×15%)
两笔分录合二为一,可得如下会计分录:
借:所得税 63
递延税款 3
贷:应交税金—应交所得税 66
注③说明:
1996年末,递延税款余额在借方,为22.5(18+3+7.5-6)或(18-9+12+7.5-6);1993年至1996年时间性差异的余额150(前三年发生的时间性差异之和190,扣除1996年转销的时间性差异40)按1997年税率30%计算的递延税款余额为45(150×30%),故:
借:递延税款 22.5(150×30%-150×15%)
贷:所得税 22.5
同时,对1997年发生的时间性差异影响纳税的金额进行核算:
借:所得税 75
贷:递延税款 9(30×30%)
应交税金—应交所得税66(220×30%)
两笔分录合在一起,可得如下会计分录:
借:所得税 52.5
递延税款 13.5
贷:应交税金—应交所得税66
责任编辑 许太谊