英国的T.W·麦克雷在论述计算机对会计的影响时，提出过一种以“多”代“复”的论点。他在《电子计算机与会计》一书中，强调指出：“更为重要的是，复式记帐原理会被多次记帐原理（poly-entry principles）所替代。”注①

这一论点关系到现代会计的生死存亡。这是因为，复式记帐是现代会计大厦的基石，是会计工作的基本方法，是会计学的内核，是会计具有科学性和会计学作为一门科学而存在的主要标志。笔者认为，无论从理论上论证，还是从实务上看，T·W·麦克雷的这一论点均是不可接受的。

一、所谓“多次记帐原理”

T·W·麦克雷对“多次记帐原理”的解释是：“即一旦数据送入电子计算机，就可以根据需要多次被调用，以便得出各种各样的报表。”注②

所谓“多次记帐原理”，就是一次输入、多次使用数据。它有两个特点：第一，对于同一个数据，只输入一次；第二，对于同一个数据，在系统中只在一处存贮。“多次记帐原理”的优点主要表现在三个方面。其一，避免重复输入，可以节省数据输入时间，提高数据处理效率；其二，避免重复存贮，可以节省存贮空间：其三，“由于所有这些报表都是以同样的记录为基础，减少了发生误差的可能性。”注③

二、以“多”代“复”的实质

复式记帐原理与“多次记帐原理”在两个方面相悖。首先，复式记帐原理要求对每笔经济业务在两个或两个以上具有对应关系的帐户中加以记录。这样，在电算化会计信息系统的数据文件中，势必产生两个或两个以上的会计记录。而“多次记帐原理”只要求有一个会计记录。其次，在电算化会计信息系统中，为了能进行复式记录，就必须对经济业务按所涉及的会计帐户进行输入，这势必需要多次输入。而“多次记帐原理”只要求输入一次。

以“多”代“复”论，就是要用“多次记帐原理”的一次输入代替复式记帐法中的多科目输入；用“多次记帐原理”的单式记录代替复式记帐法中的复式记录。实质上，这就是认为，使用电子计算机处理会计信息之后，按照复式记帐原理将每笔经济业务作出复式记录是没有必要的，换言之，就是认为，应该在电算化会计信息系统中实行单式记帐法。注④

三、“多”不能代“复”

“多次记帐原理”取代不了复式记帐原理的理由如下：

第一，“多次记帐原理”不能实现复式记帐的目的。复式记帐法具有三个基本特征，实现着三个目的。（1）对每笔经济业务在两个以上相互联系的帐户中进行登记。对应帐户间的平衡关系可以防止会计错误的发生或检测出已发生的错误，从而保证会计信息的正确性。（2）对每笔经济业务在两个以上具有对应关系的帐户中进行登记，表现了资金运动的各种情况，反映了资金的来龙去脉，从而能提供系统、全面的会计信息。（3）在复式记帐法下，引进了虚帐户，可以通过虚帐户与实帐户的结合，通过收入和成本的对比，确定会计主体的收益。

如果认为使用计算机，能以“多”代“复”。那就必须能证明复式记帐法的上述三个目的已经毫无意义而可将它抛弃；或者能证明在电算化会计信息系统中使用“多次记帐原理”，就能以某种更科学、更合理的方式实现复式记帐原理的上述三个目的。

很显然，试图证明第一个方面是不可能的，也是毫无意义的。同样，证明第二个方面亦是不可能的。

可以承认，计算机处理数据具有较高的准确性。因而，即使不采用复式记帐法，而采用多次记帐原理所要求的单式记帐法，会计信息的正确性也是有一定保证的。其实，即使没有计算机，且不采用复式记帐法，会计信息也不见得就不准确，因为并非所有的信息系统均采用复式记帐法，而它们所提供的信息仍具有准确性。假如复式记帐法的机制仅仅是通过帐户发生额或余额的平衡性来防止和检测会计信息处理的差错，其目的仅仅是保证会计信息的正确性，那么，“多次记帐原理”代替复式记帐原理倒真有可能。然而，“复式簿记的发展基本上不是追求算术计算上的正确性”，“仅有平衡性，复式簿记是无法成立的；缺乏平衡性也未必会妨碍详细地、秩序井然地记录会计帐簿。”注⑤复式记帐的主要目的是系统、全面地反映经济业务的来龙去脉，提供全面的有用的会计信息；尤其是它要能通过虚帐户与实帐户的结合来确定收益。

如前所述，“多次记帐原理”实际上就是在电算化会计信息系统中采用单式记帐法。但是，历史事实和单式记帐法的逻辑均证明，它不能全面、系统地反映经济业务的来龙去脉，因为这种方法，对发生的每一笔经济业务一般只在一个帐户上进行登记，即使有时在两个帐户上进行登记，两个帐户之间亦不存在对应关系或平衡关系。而电子计算机并没有为单式记帐法弥补这一缺陷，并没有为单式记帐法提供一种机制来系统、全面地反映资金运动和变化的种种状况，因而提供不了人们所需要的、复式记帐法能提供的会计信息。更为重要的是，单式记帐法不设置虚帐户。没有虚帐户，会计就只能将收益的确定当作资产计价的附属物，即定期对全部资产和负债进行主观估价，将利润当作一定时期净资产价值的增值来确定。这种主观估测收益的不科学方法早已成为历史的弃儿。即使使用电子计算机，它也不可能再被用来确定收益，因为计算机并未为单式记帐法提供一条完善措施，使之可能比复式记帐法更为科学地确定损益。

第二，“多次记帐原理”不能体现资金运动和变化的规律。会计上采用复式记帐法并不是偶然的。恰恰相反，这是一种必然。因为复式记帐法较好地体现了会计对象的规律性和特点。众所周知.对于一个会计主体而言，资金总是同时表现为来源和占用两个方面，经济业务的发生必然引起这两方面的变动，或者引起来源项目之间和占用项目之间的变动。资金运动中的这种两重性，表现在会计上就必然是复式记录。没有复式记录就反映不了这种来龙去脉。其次，任何经济业务的发生，又均不能破坏资金来源与资金占用两方面的平衡关系，因而会计上就必然利用这种平衡关系，来保证会计信息的正确性。最后，资金运动的最主要特点是增值性。表现为一定资金的耗费为会计主体带来比耗费要大的收入。利润指标的重要性使得成本和收入的计量、收益的确定成为会计的一项基本任务，而分期地反映成本、收入和确定收益，就必须引进虚帐户。总之，复式记帐法是人们充分认识会计对象之后所做的科学总结。由此来看，除非资金运动的规律或特点发生了变化，或者人们对其有了新的、更为科学的认识，否则，会计上就应该继续采用复式记帐法。

可以说，单式记帐法是在会计对象的规律性和特点没有得到充分认识的时代所采用的。所以，它不能体现这些规律和特点。同样，“多次记帐原理”亦无能为力。而且，计算机的运用并未能改变会计对象的规律性和特点。因此，“多次记帐原理”代替不了复式记帐原理。

第三，实践证明不了“多”能代“复”。不可否认，由于电子计算机处理数据具有许多优点，它已经使会计信息系统产生了许多明显的变化（例如它或多或少地改变了会计组织结构、核算形式、信息存贮介质和存取方式、控制结构和控制方式），在一定程度上提高了会计信息的质量、增强了其及时性、丰富了其内容，并为会计的发展展现了广阔的前景。但是，已然经历四十余年的计算机应用，并未导致“多次记帐原理”取代复式记帐原理。复式记帐法不仅仍是手工会计采用的方法，而且在电算化会计信息系统中亦保持了旺盛的生命力。

实务中，如果说“多次记帐原理”能看作计算机处理会计信息的一大特点，那么，它也总是以复式记帐原理为基础，或者与后者结合起来。

电算化会计信息系统往往是由若干个具有较强独立性的子系统组成的。这些子系统各自处理一类经济业务，这很容易被误解为是单式记帐法的运用。实际上，系统的设计遵循的是整体性原则。这一原则具体体现的一个方面是，各个子系统从总体上看仍是按复式记帐原理处理会计信息的.在电算化会计信息系统中，会计数据的输入和处理，要么仍然由人工书写会计分录，要么由计算机按经济业务类型自动编写会计分录。两者均是依据复式记帐原理进行的。而且，在电算化会计信息系统中，虚帐户仍然以数据文件或数据文件中的记录的形式存在着，确定收益的方法仍然是通过虚帐户与实帐户的结合、成本与收入的对比，最终用一个损益帐户的余额来表现损益。

根据以上理论和实务上的分析，笔者认为，尽管“多次记帐原理”有一些优点，但它替代不了复式记帐原理。即使在电算化会计信息系统中，也是如此。可以说，迄今为止，复式记帐法仍是会计的基本方法，仍可看作现代会计的一大基石。

注释：

①《电子计算机与会计》，〔英〕T·W·麦克雷著，彭在勤、陈今池译.中国人民大学出版社，1979年4月出版

②同注①

③同注①

④这种看法并不少见。〔美〕G.B.戴维斯著《管理信息系统——概念、结构与研制》（哈尔滨工业大学出版社1985年1月出版，陈培久等译）第33页就提出：“复式簿记会计系统对经济业务作出复式记录，人们认为这完全量多余的。”

⑤《会计思想史》，〔美〕迈克尔·查特菲尔德著，文硬、肖泽忠等译，第46页，中国商业出版社1989年10月出版

⑥参见《会计理论结构》，〔美〕A.C.利特尔顿著，林志军等译，第33页，中国商业出版社出版；及《会计思想史》第47页。