关于中外合资经营企业销售实现的问题，在《中外合资经营企业会计制度》（以下简称《制度》）中已有原则规定。目前，对于《制度》规定的理解，以及有关的一些具体问题的认识和处理，还存在一些分歧。本文拟就其中的几个问题，谈一些看法和认识。

一、关于销售实现与销售收入实现

销售实现与销售收入实现这两个概念是有区别的。严格地说，销售实现不纯粹是一个会计概念。所谓销售实现，指的是销售行为的成立。当一个企业或一个独立的商品生产者，通过转让自己拥有的商品或产品而取得相应的货款或取得收取货款的权利时，也就是说，由对一种物（一般为商品或产品，但有时也可以为货币，如中外合营企业按规定通过外汇调剂中心出让自己拥有的某种外币）的所有权，转变为对另一种物（一般为货币，但有时也可以为商品或产品，如在易货贸易中）或债权（如应收货款、应收票据）的所有权时，才可以说销售实现，或销售行为成立。

与销售实现相比，销售收入实现可以说是一个比较纯粹的会计概念。它是指会计上对于因销售行为成立所发生的收入并作为本期的收入登记入帐。目前在会计实务中，销售实现与销售收入实现这两个概念一般是等同的，也就是说，在说到销售实现时，同时意味着会计上应将其收入登记入帐；而在会计上登记销售收入，又表明销售已经实现。这反映了这两个概念之间的因果关系，即销售收入实现是以销售实现为前提的，而销售实现又是通过销售收入实现在会计上得到反映的。这也是在会计上执行真实性原则的结果。

二、关于中外合营企业的销售实现与销售收入实现

依照我国法律的规定，中外合营企业是中国的法人.有关中外合营企业的销售实现，应符合我国法律和法规，《制度》对于中外合营企业的销售实现是这样规定的：“合营企业商品、产品和劳务的销售，应在商品、产品已经发出，劳务已经提供，并已将发票、帐单和运输机构的提货单等全部货运单据提交买方或通过银行办妥托收手续后，作为销售实现。”“在交款提货的情况下，如货款已经收到，发票帐单和提货单已经交给买方，不论商品、产品是否发出，都应作为销售实现。”《中外合资经营工业企业会计科目和会计报表》还规定“应在已由代销单位售出产品，并收到代销单位销售产品的代销清单后，作为销售实现”。

从上述规定来看，所谓销售实现与否，亦即销售行为中的权利内容变更与否，与结算方式有关。在不同的结算方式下，销售实现的时间，是有所不同的。但一般来说，确定销售实现的时间有两个条件，一是商品或产品已经发出，或劳务已经提供；二是有关单据已提交需方，这两个条件缺一不可。现在，有的同志对此存有不同的看法。他们认为，还应看是否收到货款，只有货款也收到了，才能作为销售实现。这种看法，有一定的道理，对于这些道理，下面结合中外合资企业销售收入实现的探讨再作一些分析.

《制度》规定：中外合资企业应根据权责发生制的原则记帐，因此，中外合营企业销售收入的实现应与销售实现一致。《制度》这样规定，不仅因为，中外合营企业法实施条例规定中外合营企业采用权责发生制记帐，而且因为，采用权责发生制，对于通过分析各期的收益与费用，来评价各期经营活动的效益是比较合理的。而采用收付实现制，企业的销售收入实现随收到货款的时间转移，就会使各期销售收入与各期销售工作在一定程度上脱节，而且，由于中外合营企业的管理费用和销售费用都是按期核算的，如果按收到货款作为销售收入实现，又会使各期的管理费用和销售费用与本来应相互联系的销售收入在一定程度上脱节。

有的同志举出国营工业企业中，对于采用托收承付、赊销和分期收款结算方式的销售，是允许以收到货款或收到一定量的货款后才作为销售收入实现的例子，并以此为据，认为中外合营企业也应以收到货款作为销售收入实现。这是不恰当的过去国营工业企业的流动资金主要由国家财政供给，企业不但按月或在月内按期向国家财政上缴利润，还要上缴折旧基金。如果不以收到货款作为销售收入实现，就会发生国家一手向企业收款，另一手又得向企业拨款。这个历史条件现在虽然有了一些变化，但这个旧例却并没有改变。这并不能说这种做法就有普遍意义。其实，即使在国营工业企业，除了对采用上述三种结算方式的销售以外，对于采用其他结算方式的销售，其销售收入的实现，是适用权责发生制的，而国营商业企业，由于流动资金主要由银行贷款解决和隔月上缴利润等原因，则对于不论采用何种结算方式的销售，均适用权责发生制。从会计核算本身来说，国营工业企业费用的核算，是与产品相联系的，所有的生产费用和管理费用都先转化为产品成本，然后再通过产品的销售，在收到货款后转化为收款当期的费用，销售费用也是在收到货款后再转到的，这与收到货款而实现的销售收入是配比的，但同样的做法不适用于国营商业企业，因为国营商业企业的进货费用、销货费用也是按期核算的，所以，国营商业企业同中外合营企业一样，采用权责发生制比采用收付实现制更为合理。

三、关于销售税金的计算与缴纳

中外合营企业销售税金的征缴，适用《中华人民共和国工商统一税条例（草案）》（1958年9月11日全国人大常委会第101次会议原则通过，1958年9月13日国务院发布试行）及施行细则（草案）的规定，从事工业品生产的纳税人，采用银行结算方式销售产品的，其工商统一税纳税义务的发生时间，为银行收到贷款划入企业帐户的当天.有的同志认为，这个规定意味着税法中对于采用银行结算方式的销售，是以收到货款作为销售实现的，并据此认为《制度》与税法在这一方面有矛盾.

对此，有必要说明的是，会计处理方法是否都要与税法规定一致，不存在任何法律、理论或实践上的先天限定性。如果会计处理方法与税法规定保持一致对于企业是方便可行的，当然应该使会计处理方法与税法的规定一致，但如果这样做会给企业进行会计处理带来不便，也不必强求一致，面采用在纳税时按税法规定作必要调整的方法。这在会计实务中，特别是在西方的会计实务中，已成为惯例。

前面说过，中外合营企业的销售收入实现有一个以权责发生制为依据的问题，同样，中外合营企业对于销售税金的计算也有一个以权责发生制为依据的问题。据此，只要销售收入实现，销售税金也应相应予以计算，在税法上不认为纳税义务发生的时候，企业可以先作为应交税金处理。由于税法中的这一规定，实际上是一种收付实现制，它与《制度》中根据权责发生制所作的规定，当然有所不同。但如果因此而要求改变企业在会计上的现行做法，那将不利于企业对各期盈亏的正确计算，使企业各期经营成果和财务状况的正确反映和对企业各期经营活动的效益分析发生问题。

四、关于以流动资金垫交利润和所得税

中外合营企业按规定应在年终决算时根据当年利润的实现情况进行利润分配，所以在年终决算前发生的销售收入实现但货款尚未收到的情况，还不至带来以流动资金垫交利润的问题，年终决算时，如果仍有部分货款没有收到，在确定利润分配方案时，可以考虑适当保留一部分利润不予分配。采用这种做法，当然有待董事会权衡本企业流动资金的需求情况作出决定。但在中外合营企业中，一般来说，由于执行《制度中关于销售收入实现的规定而带来以流动资金垫交利润的问题，实际上并不难解决。

按照税法的规定，中外合营企业必须按季预交所得税。这样，如果按《制度》的规定执行，在销售收入已经实现但货款尚未收到时，就会发生以流动资金垫交所得税的情况.不过，从上面谈到的税法上对于银行结算方式的销售，以收到货款作为工商统一税纳税义务的发生时间来看，这种情况也未必发生。即使从执行《制度》规定的角度来看，这个问题的程度，也因企业的具体情况而异。对于在安排流动资金的需要量时已考虑到结算占用资金的企业和在安排销售计划或签订销售合同时，已对结算方式、时间和保证措施有统筹考虑的企业，问题可能不会太大；对于在银行中信誉较好，临时能取得结算贷款的企业，也不至于影响正常的流动资金周转。这些解决办法，一定程度上都体现了对企业管理水平的要求，在这个意义上，不能说全然没有积极意义。此外，从企业资金周转的角度来说，由于销售收入实现但贷款尚未收到，又由于预支所得税，使企业的流动资金被占用了一部分，但在已收到的货款中，由于其中所含的补偿固定资产折旧和其他资产摊销的部分，并不会马上用于固定资产的重置等方面的开支，又补充了企业的流动资金，企业如按生产进度或货款的一定比例预收一部分货款，也能补充一部分企业所需的流动资金。