成本观念是人们对成本的基本认识和界定，其形成是一个长期发展过程。它受诸多因素的影响，其中，市场环境与企业目标是两个最重要的因素。随着人类社会的演进，这两个因素不可逆转地发生了变化，成本观念也随之转变。对其间逻辑关系的探索和解释，有助于增强对成本的理解，适时改进成本核算方法，采用新的成本管理与控制技术，制定更切实可行的成本管理与控制制度。

市场是商品交换的场所，其主体主要是生产者、消费者和处于流通环节的商人。早在自然经济时代，市场就已经零星地存在，规模很小。由于商品匮乏，商品的生产者和消费者交换商品的目的在于互通有无，满足生活的需要。而由于交通不便，商人在商品的交换中起主导作用。只有进入近代以后，部分商品生产者建立手工作坊，开始雇佣他人进行生产。生产的主要目的不再是为了满足自己生活的需要，而是为了盈利时，资本主义生产方式出现了，社会进入市场经济时代。

采用不同的分类标准，可以对市场进行不同的分类，形成不同的分类体系。根据市场的参与者在市场中所处的地位进行的划分是广泛认同的，即将市场划分为卖方市场和买方市场。这是一种基础性分类，具有概念意义，不仅能反映出市场的形态，也能反映出市场发展的历史过程。

资本主义生产方式一经出现，市场就表现出与自然经济状态下不一样的特性。尽管市场的主体依然是商品生产者、消费者和商人，但他们在市场中的地位却发生了重大变化。由商人主导的市场，转化为商品生产者主导的市场，而消费者处于最被动的地位。在市场经济发展过程中相当长的一段时期里，由于商品生产者的生产条件并没有发生根本变化，生产技术落后，生产能力有限，整个社会商品匮乏，他们无论生产出来多少商品都能被市场消化。工业革命完成以后，尽管商品生产者的生产能力有了极大的提高，然而由于社会需求也随之快速增加，商品供给仍然不能满足社会需求。萨伊关于“供给能创造自己的需求”的论述曾饱受争议，但实质上也较为准确地反映了当时市场的这种状态。在这种情况下，商品生产者享有充分的商品定价权，市场上商品的品种、数量都取决于商品生产者，

在资本主义生产方式下，资本的逐利性促使商品生产者无限地扩大生产，最终必然会超过市场的容量，导致供过于求，出现商品过剩的危机。这种危机的出现，逐渐改变了市场参与者在市场中的地位。商品生产者为了实现盈利的目标，最终让出了市场上商品品种和数量的决定权，同时也将商品定价权交给了市场，卖方市场转化为买方市场。

从卖方市场转向买方市场是一个漫长的历史过程，在转换过程中，伴随着生产技术和生产方式的革命性变化，企业实现其目标的方式也发生了重大变化。资本本质上是逐利的，盈利是企业不变的目标，但其实现方式却可以随着环境条件的变化而变化。

车马熙熙，皆为利来。在资本主义生产方式出现以后，资本的逐利性决定了资本所有者投资建立的企业的逐利性，利润最大化是企业一切行为的归宿。边沁功利主义哲学为这种社会现象提供了解释，同时为这种社会行为的合理性提供了哲学基础，而西方古典经济学理论又为企业利润最大化提供了经济学诠释。

用大机器生产取代手工生产的工业革命之所以发生，重要原因在于资本对劳动生产率的追求。大机器生产需要的投入远远超过手工生产，投资回收时间长，如果不是它能带来劳动生产率的大幅度提高，这种情况就不会发生。工业革命不仅改进了人们生产的手段，同时也使更大规模的生产依附于机器，进行更为密切的分工合作，使劳动生产率加速提高，为西方发达国家带来了巨大的财富。

由于研究目标的差异，马克思主义经济学与西方古典经济学对生产成本采用不同的分类方法。马克思主义经济学基于生产关系的研究，将资本耗费分为不变资本和可变资本，其中不变资本包括随产量变化的直接材料和不随产量变化的生产资料；西方古典经济学基于生产力的研究，将资本耗费分为固定资本和流动资本，其中流动资本包括直接材料和直接人工。尽管采用了不同的归类方法，形成了不同的分类体系，但在内容上并没有差异，所涉及的项目与现在成本核算过程中所采用的三大成本项目是一致的，成本核算的边界都是产品生产过程中所发生的耗费。

在这种环境里，与之相适应的成本观念可作以下界定，在成本核算上，产品成本包括直接材料、直接人工和制造费用三大成本项目；在成本管理上，以降低生产耗费为目标，以企业为管理边界，在一个封闭的系统中控制生产成本。王耕等（2000）从五个方面对传统成本观进行了类似的概括，归结起来，传统成本管理就是控制产品的生产成本，企业的成本管理范围只限于生产耗费的活动。这种成本观念不仅在卖方市场的时代主导着人们的成本核算和管理行为，即使是现代依然影响着人们对成本的认识和制定成本制度的内容。

在管理实务上，日本的企业家们在管理上的创新走到了前面。以丰田公司为代表的几家大公司，率先以市场为导向，采用了精益生产和精益制造等生产方式，系统运用成本企划、及时制、全面质量管理和团队管理等全新的管理方式，改变了企业目标的实现方式，不再单纯地追求生产效率，而以客户需求为导向，展开生产经营活动。这些创新使企业的经营获得了极大的成功，推动了管理理论和实务上的变革。战略管理、流程再造、组织变革等新的管理思潮与方式风起云涌，造就了一批具有全新管理思想的企业家。

在买方市场条件下，产量最大化已不能保证利润最大化。企业的生产经营活动，如果不是以市场为导向，符合消费者的需求倾向，提高劳动生产率所带来的后果将是损失最大化而不是利润最大化。企业必须持续地关注消费者的消费倾向等外部环境因素的变化，并使自己的生产经营活动与之相适应，对外部环境的适应性和敏捷的反应能力已是企业实现其目标的基本要求。因此，企业目标的实现方式转向以市场为导向的精益生产和精益制造，强调为客户增加价值来吸引消费者，获得自己的市场份额。外部因素成为企业必须考量的重要因素，封闭式的生产方式不再有效。

同时，企业间已逐渐建立密切的关系。一个企业要想长远地获得战略发展，不仅仅要考虑自己的盈利目标，还要为供应商和营销商留出足够的盈利空间。只有这样，企业间的合作才可能长久，企业才能实现其战略目标。企业的经营活动已成为社会价值链中的一个环节，在生产环节中所发生的社会资源的耗费只是价值链中资源耗费的一部分，而且所占比重越来越低。按照传统成本观，仅核算生产过程中资源耗费而生成的成本信息的相关性会遗失，社会对成本理论创新的要求日趋强烈。卡普兰和库珀（2006）指出,在20世纪80年代前的若干年，传统成本系统产生的错误是很小的。企业生产线相对较窄，所以生产大批量、小批量、标准和定制产品的成本扭曲是不易发生的。而且使用传统成本系统可以很好地测量直接劳动成本和劳动强度。但是，当企业必须满足消费者多样化的需求时，生产的小批量、多样化和复杂化也是必然的结果，传统的成本系统难以准确计量新的生产条件下各类资源的耗费，生成信息的相关性遗失成为必然。因此，随着经济学与管理学的创新与发展，一系列新的成本概念出现了，如交易成本、信息成本、组织成本、战略成本、作业成本、消费者成本等，这些成本概念超越了传统产品成本观的边界。尽管多数新概念还停留在理论层面，但其中部分概念已在实务中得到了广泛应用，如作业成本和战略成本。

经过卡普兰和库珀的完善与推广，从上世纪90年代开始，作业成本法（Activity-Based Costing，ABC）在世界范围内得到了较为广泛的运用。作业成本法与传统成本法的区别在于使用非单位成本计量（比如批量产品支持）来为产品和顾客分摊资源成本，需要批量水平业务的资源独立于每批中单位的数量。作业成本法系统测量和分摊这些成本：寻求生产订单、搬运原材料、组装、顾客订货以及为产品、顾客和引发业务的服务采购（卡普兰和库珀，2006）。因此，作业成本核算的内容超越了产品成本所计算的三大成本项目。其原因在于，作业成本系统关注的是企业的成本动因，是企业业务的整个流程，包括营运流程和管理与支持流程，更重要的是，这些流程还延伸到企业外部。因而，不难理解，作业成本法所计算的间接成本与传统产品成本法的制造费用不同，而是将原来计入期间费用的许多项目纳入到成本计算之中，成本核算的内容被拓展了，已不仅仅是生产环节所发生的资源耗费，传统成本核算的边界被突破。

市场环境和企业目标及其实现方式的转换，给成本核算和管理实务带来巨大的影响。作业成本法和价值链分析等新的成本核算方法和管理分析工具在实务中已经得到较为广泛的运用，理论上的探索也开始深入到最前沿的领域，新的成本观念开始形成。然而，制度上的变革总是滞后的，成本核算和管理控制制度的根本性变革并没有发生。现行会计准则、会计制度以及财务制度中有关成本概念的运用并没有超越传统产品成本观，仍然要求按三大成本项目核算成本，成本管理与控制制度上的相关规范也依然遵循传统成本观。因此，在成本会计与管理领域存在着矛盾的现象。实务上，企业必须遵循准则和制度要求，按三大成本项目核算成本，并据以披露成本会计信息，而部分企业为了管理上的需要，采用新的成本核算方法计量成本，并据以对成本进行管理与控制；理论研究上，人们不断地对成本理论的前沿领域进行探索，却仍然坚持成本是商品生产过程中的资源耗费；而在人才培养中，既教导学生，传统的产品成本观会导致成本信息相关性遗失，又要求学生必须按三大成本项目归集和核算成本。

随着“互联网+”时代的到来，互联网正迅速地改变人们的生产与生活，同时也改变了管理流程和组织形态，重塑了商业模式和成本观念，成本的生成系统已远远超越了传统的产品生产环节。为了适应时代发展的要求，消除上述的矛盾现象，成本管理会计理论研究的重要任务是促成新的成本观念的形成并融入相关制度建设中，实现成本核算和成本管理制度上的变革和创新。