金鑫松│北京斯尔科技有限公司专业业务部，高级会计师

蒋明乐│北京斯尔科技有限公司专业业务部

实务中，企业并购交易的形式、条款和相关会计处理日趋多元和复杂。购买方与出售方除了签订对赌条款而产生或有对价之外，亦可能在合同中作出约定，针对被购买方某些或有事项、特定资产或负债的不确定结果，由出售方给予购买方补偿，使得购买方获得补偿性权利，进而产生补偿性资产的确认和计量等会计问题。为应对企业合并中多样化的补偿安排，财政部于2025年12月发布《企业会计准则解释第19号》（以下简称解释19号），首次对补偿性资产的确认、计量和披露等问题作出系统性规定，并与《国际财务报告准则第3号——企业合并》（以下简称IFRS 3）的相关规定保持趋同。

结合我国会计准则与IFRS 3来看，补偿性资产本质上属于购买方在非同一控制下的企业合并业务中产生的或有资产，解释19号规定的会计处理方法具有两点值得关注的特色：一是补偿性资产在购买方合并财务报表中的确认和计量体现相称性原则。一方面补偿性资产与被补偿项目应同步确认，即会计确认时点相称；另一方面补偿性资产与被补偿项目应按照相同的基础进行初始和后续计量，即会计计量基础相称。这在一定程度上突破了《企业会计准则第13号——或有事项》（以下简称或有事项准则）中关于或有资产仅在“基本确定”能够收到时才可以确认为资产的限制性条件，体现合并财务报表中相关会计处理的特殊性。二是在IFRS 3的基础上，解释19号还首次提出购买方个别财务报表中对补偿性资产的确认和计量原则，体现我国会计准则在与国际保持趋同的过程中坚持我国特色和务实导向,注重满足我国实务需要。基于上述两点，本文对补偿性资产的确认和初始计量、后续计量和终止确认的会计处理方法和原理进一步阐释如下。

（一）补偿性资产的确认和初始计量

购买方在个别财务报表和合并财务报表中的会计处理侧重不同：个别财务报表中，侧重对相关补偿性权利是否满足“基本确定”的限制性条件进行评估，仅在购买日相关补偿性权利同时满足基本确定能够收到且金额能够可靠计量时，才能确认补偿性资产，同时冲减长期股权投资的初始投资成本。合并财务报表中，侧重对补偿性资产和被补偿项目进行相称地确认和计量，体现在以下三类相称情形：（1）被补偿项目为已在购买日确认并以公允价值计量的项目（如被购买方因一项未决诉讼而确认的预计负债）时，购买方应于购买日确认补偿性资产，并以当日补偿性资产的公允价值进行初始计量。（2）被补偿项目为已在购买日确认但未以公允价值计量的项目（如被购买方因可抵扣暂时性差异而确认的递延所得税资产）时，购买方应于购买日确认补偿性资产，并以被补偿项目相同的基础进行初始计量。（3）被补偿项目为因公允价值无法可靠计量而未在购买日确认的项目（如被购买方因未决诉讼产生的不满足负债确认条件的或有负债）时，购买方在购买日不应确认相关资产，但需对被补偿项目进行持续评估，当满足确认条件时相应确认补偿性资产。从会计原理分析，合并财务报表中的上述相称的会计处理有助于降低会计错配，消除补偿性资产和被补偿项目采用不同的确认时点和计量属性而造成的潜在不一致性。IFRS 3通过结论基础第302段和第303段进一步阐释了上述规定的缘由，即该准则的利益相关方提出不一致性的实务情景和潜在影响，如对于与递延所得税负债相关的补偿性资产，如果补偿性资产以公允价值计量而负债按照相关的所得税会计要求计量，两项金额会有明显不同和错配。最终，国际会计准则理事会同意利益相关方的意见，采用相称性原则对补偿性资产进行确认和计量。

（二）补偿性资产的后续计量和终止确认

解释19号强调购买方对补偿性资产进行后续计量时，在考虑合同对补偿性权利的限制以及企业对补偿性权利可收回性的评估基础上，应采用与被补偿项目相同的基础进行后续计量，并将相关的价值变动或预期无法收回的金额计入投资收益。从会计原理分析，上述对补偿性资产价值的动态评估要求体现谨慎性的会计信息质量要求，避免企业因企业合并交易不合理地确认资产或收益，有助于增强会计信息的可靠性；同时，将补偿性资产始终以“现时价值”体现在企业财务报表上，还有助于提升会计信息的相关性，利于预期使用者作出有效的经济决策。此外，解释19号强调购买方应当在收回、出售或者因其他方式丧失对补偿性资产的权利时对其进行终止确认，并将终止确认差额计入投资收益。对上述价值变动或终止确认差额计入投资收益的明确规定，亦有助于避免不同企业使用不一致的损益类科目，提升会计信息的可比性。

解释19号对补偿性资产的会计处理作出了清晰、系统的规定，但对于我国大部分企业来说仍属新兴课题，在实务运用时将面临一系列挑战。结合实务经验以及我国会计准则与IFRS 3的异同，本文识别出以下四类实务挑战并给出观点分析和应对方法。

（一）补偿性资产和或有对价的实务区分挑战

作为企业并购交易中两类常见的补偿安排，二者的商业本质均是交易双方为了调和对交易价值判断的分歧、管理未来不确定性风险而设计的或有支付条款，因而存在易混淆之处。特别是“返还对价型”（基于购买方视角，下同）的或有对价，其与补偿性资产的区分边界尤其微妙。本文认为，企业可以从以下两个方面作出应对：

一是区分二者的不同经济实质和设计基础。在并购协议条款中，二者既可能独立存在，也可能并存或交织，企业应充分分析相关条款，考虑补偿范围、触发条件及补偿金额的具体计算方式等情况，穿透业务实质加以判断，而非一概而论。有观点认为，或有对价通常基于交易双方针对被购买方在收购完成后未来期间的经营成果（如被购买方经审计的净利润）而设计，与被购买方作为一个整体而实现的业绩情况挂钩；而补偿性资产通常基于某些或有事项、特定资产或负债的不确定性结果（如被购买方可能面临的未决诉讼赔款）而设计，与被购买方在某一方面的具体资产、负债、交易或事项挂钩。实务中，由于或有对价条款设计与被购买方未来利润等指标关联具有普遍性，这一观点常常可以用于迅速区分二者，但却忽视了或有对价的挂钩对象在理论和实务层面的广泛性。事实上，或有对价既可能涉及各种类型的财务业绩指标（如收入、净利润、息税折摊前利润等），也可能涉及非财务业绩指标或里程碑事件（如用户规模、市场份额、运营指标、研发进展等），而不仅限于被购买方的整体业绩指标。本文认为，二者的本质区别在于：（1）经济实质不同。或有对价的本质是基于被购买方未来不确定性事项而调整合并对价的条款，购买方通过发行额外证券、支付额外现金或其他资产等方式追加对价或要求返还对价，可能有得，亦可能有失，体现“对赌性”；而补偿性资产的本质是基于被购买方特定资产或负债等方面的不确定性而获得风险补偿的条款，购买方仅存在补偿性权利而无需承担任何补偿性义务，体现“受益性”。（2）设计基础不同。或有对价通常涉及被购买方未来发生的新事件或实现的业绩，这些不确定性的结果将显著影响收购标的的整体价值，因而需要对合并对价进行调整；而补偿性资产通常针对被购买方在购买日已经存在的事实中蕴含的不确定性，进而补偿相关资产或负债的“潜在价值瑕疵”。例如，收购协议约定，如果被购买方一项重大药品研发项目在购买日后2年内获得监管机构批文，购买方需追加支付对价，否则有权要求返还部分对价。该药品研发是否获得批准是未来事件，对于处于医药行业的被购买方而言，该项药品研发成功与否将显著影响收购标的的整体价值及对价调整金额，该安排为或有对价。再如，收购协议约定，如果被购买方一项重大药品研发项目在购买日后被发现实验数据存在明显错误，进而导致该项目的公允价值低于原估值，购买方有权针对该价值差异获得封顶金额范围内的补偿。相关数据存在错误风险是收购日已经存在的事实，如在后续被证实，购买方有权就该项资产价值不实的部分获得风险补偿，该安排为补偿性资产。

二是掌握二者会计处理的异同。不同于上文所述的补偿性资产的会计处理方法，在非同一控制下企业合并中，因或有对价产生的权利和义务具有随被购买方业绩实现等情况而发生价值波动的衍生工具特征，购买方应将其分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或负债进行确认和计量（或者在满足一定条件时将其确认为权益工具）。《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》（以下简称金融工具准则）进一步规定，因或有对价产生的权利不满足非交易性权益工具投资的特征，企业不得将其指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。此外，企业仍应进一步关注二者对购买方的会计处理和财务报表产生的共通影响，特别是在个别财务报表中确定长期股权投资的初始投资成本、在合并财务报表中确定合并成本和商誉等方面。具体而言，因或有对价而确认的金融资产或负债，以及因补偿性权利而确认的补偿性资产，均会对购买方在个别财务报表中确认的长期股权投资金额产生影响，其中前者可能增加或抵减长期股权投资的初始投资成本，后者将抵减长期股权投资的初始投资成本。同时，由于二者均需要计入合并成本，进而在合并成本的基础上减去购买方享有被购买方可辨认净资产公允价值份额后，二者均会对购买方在合并财务报表中确认的商誉金额产生影响，其中“追加对价型”的或有对价将增加商誉金额，而“返还对价型”的或有对价和补偿性资产将抵减商誉金额。

（二）“双轨并行”和“动态评估”的实务监测挑战

根据解释19号，补偿性资产在购买方个别财务报表和合并财务报表中的不同会计处理形成了“双轨并行”模式，因相关资产的可确定性、相关公允价值的可获得性变化等因素还会在后续期间产生“动态评估”的监测挑战。例如：（1）购买日，一项与未决诉讼有关的补偿性权利尚未满足个别财务报表中“基本确定”的资产确认条件，而合并财务报表中基于相称性原则且其公允价值能够可靠计量已将其确认为一项资产，两个层面的会计处理存在脱节。IFRS 3结论基础第231段可以被用来解释该做法的原理，即该补偿性权利的发生可能性已作为合并财务报表中公允价值的影响因素之一被纳入量化估值，因而无需再单独考虑。此时，企业需在后续期间密切监测该补偿性权利的可确定性，一旦满足条件应立即在个别财务报表中确认补偿性资产和投资收益，而应避免仅在合并财务报表中持续地评估和反映其公允价值变动，但直至该补偿性资产实际收到时才在个别财务报表中予以确认，进而一次性产生大额的当期损益影响。（2）一项与未决诉讼有关的或有负债因其公允价值无法可靠计量（虽然该情况在估值技术日益成熟的现行实务中已较为少见）而未确认为预计负债，与之相关的补偿性权利也未在个别财务报表和合并财务报表中予以确认。此时，企业需在后续期间密切监测被补偿项目公允价值的可获得性，一旦被补偿项目满足确认条件，在合并财务报表中应随之确认补偿性资产；但在个别财务报表中，企业还需进一步密切监测补偿性权利是否满足“基本确定”的资产确认条件，与合并财务报表中的会计处理并不完全同步。

本文认为，由于“双轨并行”所带来的复杂性，企业可以从以下方面作出应对：一方面，企业应确定专门的监测方法和监测周期。例如，在备查簿中准确记录补偿性资产在个别财务报表和合并财务报表中的初始确认差异及后续监测结果，及时在会计账簿和合并工作底稿中作出会计处理。另一方面，企业可以考虑建立专门工作小组。实务中，个别财务报表和合并财务报表中的会计处理通常由不同的财务人员（如财务会计和报表经理）负责完成，这些人员应在工作小组中对补偿性资产的会计处理加强协作、信息互通；同时，补偿性资产的会计处理涉及大量业务判断、法律分析和估值结果，来自于风险管理、业务和法律等部门以及内外部估值专家的支撑不可或缺，工作小组中还应吸纳这些职能的成员，有利于在补偿性资产的监测中吸收集体智慧、作出集体决策，避免个人主观偏向而导致的会计差错。

（三）“可确定性”和“可收回性”的实务评估挑战

在对补偿性资产进行初始和后续计量时，解释19号强调对“可确定性”和“可收回性”的评估，这带来以下方面的挑战：（1）“可确定性”的评估本身带有一定的模糊性，特别是或有事项等会计准则也仅对“可能（5%＜X≤50%，X代表发生概率，下同）”“很可能（50%＜X≤95%）”和“基本确定（95%＜X＜100%）”等概念给出了一般性的参考区间，而未给出详细的评价指引，很大程度上依赖企业的经验以及自寻证据的能力。（2）“可收回性”的评估对企业构建评估模型、确定合理的方法和假设、收集和处理原始数据的能力要求较高，特别是企业是否可以借鉴及如何借鉴过往在评估存货、金融资产或长期资产等项目的可收回性时所积累的经验，解释19号尚未给出详细的操作步骤。本文认为，企业可以从以下两个方面作出应对：

一是建立企业自身对“基本确定”的衡量标准。解释19号施行前，企业判断“可确定性”的实务场景主要集中于或有事项准则和收入准则。例如，企业作为原告提出索赔的民事案件，若人民法院判决原告胜诉但被告提出上诉，企业可以结合法律顾问意见、类似判例及人民法院公开发布的二审案件改判率等数据，综合判断获得赔偿的权利是否满足资产的确认条件；企业遭受意外灾害损失且同时已购买商业保险的，企业可以结合保险政策、理赔材料的准备情况、类似理赔案例和保险公司意见反馈等因素，综合判断保险理赔款是否满足资产的确认条件；企业向客户销售商品同时约定折扣、返利和激励等可变对价情形的，企业可以结合交易惯例、历史数据和行业可比数据等情况，综合判断是否满足可变对价计入交易价格后极可能不会发生重大转回的限制性条件。由此可见，实务中，企业虽然难以完全量化不确定事项发生的概率，且补偿性资产是否满足“基本确定”的限制性条件也未必有先例可循，但企业仍可以尝试从相似案例中总结规律和标准。

二是建立系统、完善的“可收回性”评估方法。一方面，企业应注重评估补偿性资产存续期内出售方的市场声誉、信用风险、偿债能力及抵押品价值等因素（即出售方因素）的变化；另一方面，实务中补偿性资产不排除具有混合性特征，可能涉及多种类别和性质的资产项目，虽然在企业并购交易中以支付现金作为补偿方式的情形最为常见，但IFRS 3和解释19号均未否定出售方以货物、房产、设备、专利技术或其他金融资产进行补偿的交易形式，因此企业应从存货的可变现净值、长期资产的可收回金额及金融资产的预期信用损失等对未来现金流量产生影响的因素（即特定资产因素）中吸取有参考价值的评估思路。综上所述，企业应恰当考虑和量化两类因素，及时、如实地反映补偿性资产在特定会计期间内的价值变动，力求对补偿性资产“可收回性”的评估有理有据。需要指出的是，对于以公允价值计量的补偿性资产，企业只需对其公允价值变动进行及时评估，即可反映出“可收回性”的变化。IFRS 3通过正文第27段和附录二第41段进一步阐释了相关原理，即对于以公允价值计量的补偿性资产，因未来现金流量的不确定性而对“可收回性”产生的影响已经包含在公允价值计量中，无需计提单独的估价备抵。例如，企业于购买日以公允价值确认一项补偿性资产（收购协议约定其有权从出售方收取一批存货），金额为500万元。后续期间，企业评估出售方的违约概率、违约损失率和存货跌价因素后认为，该补偿性资产的公允价值为400万元，故将补偿性资产的“可收回性”价值变动100万元（500−400）予以确认并计入投资收益。

此外，“可确定性”和“可收回性”的评估均涉及复杂的会计估计，企业在作出评估时应注重客观性和时效性，以避免初始确认金额过大、动态监测不及时、持有期间确认的“可收回性”损失不足等情形，否则可能导致相关补偿性资产在实际收到或终止确认时，对企业当期损益产生剧烈波动影响（如实务中备受诟病的“商誉减值大洗澡”等）。企业还应完善相关财务信息的披露。对于尚不满足确认条件的补偿性资产，企业应充分披露其成因、财务影响及不确定性等信息；对于已经满足确认条件的补偿性资产，企业应披露确定其计量金额所依据的相关参数、评估模型及其他合理凭据等。

（四）被补偿项目和计量属性的实务辨析挑战

根据解释19号，在购买方合并财务报表中，补偿性资产应采用与被补偿项目相同的计量属性，进而产生上文所述的三类相称情形。如何明确界定被补偿项目并辨析其计量属性属于哪一情形、何种类别，是准确计量补偿性资产的前提，也是准确适用解释19号的重要挑战。本文认为，企业可以从以下两个方面作出应对：

一是辨析常见的被补偿项目。可能包括：（1）对或有负债等事项进行的补偿，如未决诉讼、债务担保、生态环境治理或恢复义务等。（2）对特定资产价值进行的补偿，如存货的实际售价、应收款项的回款金额、固定资产或投资性房地产的贬值风险等。（3）对其他事项进行的补偿，如补缴税款或支付滞纳金的法定义务、递延所得税资产或负债在未来期间的实现情况、职工薪酬或股份支付引发的相关支付等。需要指出的是，相比于前两类被补偿项目，第（3）类被补偿项目虽然在实务中显得不同寻常，但不应被企业忽视或排除在适用范围之外。反而该类别中与所得税和雇员福利相关的项目，因其计量属性不同于公允价值的特殊性，直接引发了利益相关方向国际会计准则理事会关于避免计量不一致性的意见反馈，进而推动了IFRS 3采纳补偿性资产与被补偿项目按照相称性原则计量的进程。

二是辨析常见被补偿项目的计量属性。一方面，企业需关注该计量属性并非是在被购买方财务报表中所呈现的计量属性（如存货以成本与可变现净值孰低计量、投资性房地产以成本模式或公允价值模式计量、应收账款以摊余成本计量等），而是购买方按照《企业会计准则第20号——企业合并》（以下简称企业合并准则）的规定对被购买方各项可辨认资产、负债在其合并财务报表中进行计量时所采用的计量基础，除例外情况之外，该计量基础主要呈现为公允价值。另一方面，企业需了解部分被补偿项目无法遵循上述公允价值计量的规定，IFRS 3将其称之为“确认和计量原则的例外”，例如，上述第（3）类被补偿项目中所提及的所得税和雇员福利。IFRS 3在正文第24段至第26段中作出规定，购买方应当根据《国际会计准则第12号——所得税》（以下简称IAS 12）的规定，确认和计量企业合并中取得的资产和承担的负债所产生的递延所得税资产或递延所得税负债；购买方应当根据《国际会计准则第19号——雇员福利》（以下简称IAS 19）的规定，确认和计量与被购买方的雇员福利安排相关的负债或资产。也就是说，与所得税或雇员福利相关的补偿性资产，应采用与IAS 12或IAS 19相一致的计量基础，而非采用公允价值。我国会计准则虽对此未作出详细规定，但在实务中遵循上述国际准则的理念原则并无不妥，亦有助于进一步辨析补偿性资产的计量属性和准确适用解释19号的相关规定。

此外，准确辨析被补偿项目及其计量属性将直接影响补偿性资产的确认和计量，企业应尽可能在并购交易发生的初始阶段安排财务成员提前介入，协同投资并购、风险管理和法务等职能的成员，确保被补偿项目在合同中被清晰、无歧义地界定，并尽可能量化相关风险和补偿敞口，为后续会计处理和财务信息披露奠定良好基础。

结合上述的挑战及应对思路，本文将补偿性资产会计处理的三类相称情形在相应的实务案例中进行分析讨论。需要说明的是：（1）各案例中交易双方约定的补偿安排与企业合并购买日已存在的未决诉讼的潜在赔偿、递延所得税的未来抵扣等情况挂钩，即不确定性源于被购买方在购买日已经存在的特定情况，故该等安排均为补偿性资产而非或有对价。（2）为简化讨论，各案例中仅涉及“可确定性”和“可收回性”的评估结果而未详细展开评估过程。

例1：被补偿项目为已在购买日确认且以购买日公允价值计量的资产或负债

2×25年1月1日（购买日），甲公司以银行存款1 300万元自非关联方丙公司处购买乙公司100%股权。当日，乙公司可辨认净资产的账面价值为1 000万元。其中包括一项因产品质量问题而很可能需要承担的赔偿义务，原告向人民法院提出诉讼请求，要求乙公司赔偿100万元。乙公司按照或有事项准则在其个别财务报表中确认预计负债100万元。其余资产、负债的公允价值与账面价值相同。经评估，当日该赔偿义务的公允价值为90万元。收购协议约定，乙公司向原告支付赔偿款后，丙公司将在不超过80万元的范围内据实给予甲公司现金补偿。当日，甲公司预计可获得补偿金额的公允价值为75万元。2×25年3月5日，经人民法院判决，乙公司需向原告赔偿90万元。当日，乙公司通过银行转账支付上述赔款，丙公司遂向甲公司支付补偿款80万元。

假设不考虑其他因素，本案例讨论以下两类情形中，甲公司如何在个别财务报表和合并财务报表中进行会计处理：（1）甲公司于2×25年1月1日基本确定能够收到该补偿款项；（2）甲公司于2×25年1月1日无法确定能否收到该补偿款项。

关于情形（1），2×25年1月1日，个别财务报表中，该补偿性权利满足“基本确定”的限制性条件，甲公司应采用与被补偿项目相同的基础（即公允价值）确认补偿性资产并冲减长期股权投资成本。会计分录为（单位：万元，下同）：

借：长期股权投资——乙公司  1 300 

  贷：银行存款  1 300

借：补偿性资产——丙公司  75

  贷：长期股权投资   75

合并财务报表中，甲公司付出的合并成本为1 225万元（1 300−75），享有乙公司可辨认净资产公允价值为1 010万元（1 000+100−90），应确认的商誉金额为215万元（1 225−

1 010×100%）。

2×25年3月5日，甲公司收回补偿性资产，会计分录为：

借：银行存款  80

  贷：补偿性资产——丙公司  75

    投资收益  5

关于情形（2），2×25年1月1日，个别财务报表中，该补偿性权利不满足确认为资产的限制性条件，甲公司不应确认补偿性资产，会计分录为：

借：长期股权投资——乙公司  1 300

  贷：银行存款  1 300

合并财务报表中，因被补偿项目满足在购买日确认的条件且其公允价值能够可靠计量，甲公司应采用相一致的计量属性（即公允价值）对补偿性权利进行确认和计量，体现相称性。考虑补偿性资产后，甲公司付出的合并成本和应确认的商誉金额与情形（1）相同。此时，与情形（1）对比后可以看出，甲公司此时在个别财务报表和合并财务报表中体现出“双轨并行”模式。

2×25年3月5日，甲公司收回补偿性资产时，该补偿性权利已满足资产的确认条件，甲公司同步确认投资收益，会计分录为：

借：补偿性资产——丙公司  80

  贷：投资收益  80

借：银行存款  80

  贷：补偿性资产——丙公司  80

例2：被补偿项目为已在购买日确认但未以公允价值计量的项目

2×25年1月1日（购买日），甲公司以银行存款1 100万元自非关联方丙公司处购买乙公司80%股权。当日，乙公司可辨认净资产的公允价值为1 050万元。乙公司可辨认净资产中，包括一项乙公司因以前年度未弥补亏损确认的递延所得税资产，账面价值为150万元。收购协议约定，如果该笔递延所得税资产在未来期间无法成功抵扣，丙公司将对甲公司进行全额现金补偿。当日，甲公司评估认为基本确定能够收到上述全额补偿。

假设不考虑其他因素，本案例讨论在2×25年1月1日，甲公司如何在其个别财务报表和合并财务报表中对该业务进行会计处理。

上述情形中，2×25年1月1日，个别财务报表中，该补偿性权利满足“基本确定”的限制性条件，甲公司应采用与被补偿项目相同的基础（即所得税会计所要求的计量基础，而不考虑预计收回补偿的公允价值）确认补偿性资产并冲减长期股权投资成本。会计分录为：

借：长期股权投资——乙公司  1 100

  贷：银行存款  1 100

借：补偿性资产——丙公司  150

  贷：长期股权投资  150

合并财务报表中，考虑补偿性资产影响后，甲公司付出的合并成本为950万元（1 100−150），应确认的商誉金额为110万元（950−1 050×80%）。

例3：被补偿项目为因公允价值无法可靠计量而未在购买日确认的项目

2×24年11月15日，乙公司因生产过程中造成河流污染被检察机关提起公益诉讼。截至2×24年12月31日，人民法院尚未判决。因公益诉讼为检察机关新兴履职领域，实务中尚无类似案件和判赔结果可供参考，乙公司未在个别财务报表中确认相关负债。2×25年2月1日（购买日），甲公司以银行存款1 300万元自非关联方丙公司处购买乙公司100%股权。当日，乙公司可辨认净资产的账面价值为1 000万元（与公允价值相同）。经评估，该损失赔偿金额仍无法确定。收购协议约定，丙公司对上述诉讼的任何不利结果在不超过80万元的范围内据实向甲公司进行现金补偿。2×25年3月5日，经人民法院一审判决，乙公司需支付赔偿款90万元。当日，乙公司提起上诉。甲公司考虑可回收性等因素后，认为能获得的补偿性权利的公允价值为75万元。

假设不考虑其他因素，本案例讨论以下两类情形的相关时点，甲公司如何在个别财务报表和合并财务报表中进行会计处理：（1）2×25年2月1日，即购买日；（2）2×25年3月5日，即一审判决日。

关于情形（1），2×25年2月1日，因该或有负债无法被可靠计量，乙公司未就该诉讼确认预计负债。同步地，甲公司在个别财务报表和合并财务报表中，也不应确认补偿性资产。个别财务报表中，会计分录为：

借：长期股权投资——乙公司  1 300

  贷：银行存款  1 300

合并财务报表中，甲公司付出的合并成本为1 300万元，应确认的商誉金额为300万元（1 300−1 000×100%）。

关于情形（2），2×25年3月5日，因一审判决结果提供了判赔金额的进一步证据，乙公司据此应在个别财务报表中确认预计负债90万元，且根据中国证监会发布的《2020年上市公司会计监管报告》等文件精神，在无其他明确相反证据的情况下，乙公司不应仅以提起上诉为由不确认该预计负债。同时，经“动态评估”，甲公司在个别财务报表和合并财务报表中，补偿性资产已满足确认条件；甲公司应采用相一致的计量属性（即公允价值）对补偿性权利进行计量，并将相关价值变动计入投资收益，会计分录为：

借：补偿性资产——丙公司  75

  贷：投资收益  75