时间:2020-08-15 作者:郭道扬
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摘要:
一、关于会计历史演进中的管与算的关系
在史前时代便可以发现,原始人所作出的各种刻划符号,一开始便与管理生产、生活联系在一起,即使那些栩栩如生的动物画图也“并不是一种神秘的‘艺术冲动’的表现。……也却不是专门的寻求那种乐趣,而实是为的一个严肃的经济目的。”柴尔德著:《远古文化史》第四章。尽管人们在这个阶段对于生产关心的程度不同,然而,事实却表明人们一开始所进行的计量与记录便出自对经济进行管理的这一动机。
进入文明社会后,在自然经济发展阶段,单式簿记的方法体系逐步构建起来,它体现了官厅会计的历史贡献。除簿记方法之外,为贯彻“量入为出”之制,统治者组建了财计组织,颁行了财计制度,最终形成了簿记组织、簿记制度与簿记方法相结合的簿记工作格局。故在此阶段,人们所关注的或认识到的只是簿记的核算职能,认为簿记是为维护国家财政收支服务的工具,然而,事实上,这时客观上与簿记核算职能并存的还有簿记的监督职能,簿记工作还起着监督国家财政收支实现之作用,只不过在此期间簿记的核算职能处于主导地位而已。
总起来考察,在会计发展史上,自从有了会计的算,同时便有了会计的管。会计的管不可以脱离会计的...
一、关于会计历史演进中的管与算的关系
在史前时代便可以发现,原始人所作出的各种刻划符号,一开始便与管理生产、生活联系在一起,即使那些栩栩如生的动物画图也“并不是一种神秘的‘艺术冲动’的表现。……也却不是专门的寻求那种乐趣,而实是为的一个严肃的经济目的。”柴尔德著:《远古文化史》第四章。尽管人们在这个阶段对于生产关心的程度不同,然而,事实却表明人们一开始所进行的计量与记录便出自对经济进行管理的这一动机。
进入文明社会后,在自然经济发展阶段,单式簿记的方法体系逐步构建起来,它体现了官厅会计的历史贡献。除簿记方法之外,为贯彻“量入为出”之制,统治者组建了财计组织,颁行了财计制度,最终形成了簿记组织、簿记制度与簿记方法相结合的簿记工作格局。故在此阶段,人们所关注的或认识到的只是簿记的核算职能,认为簿记是为维护国家财政收支服务的工具,然而,事实上,这时客观上与簿记核算职能并存的还有簿记的监督职能,簿记工作还起着监督国家财政收支实现之作用,只不过在此期间簿记的核算职能处于主导地位而已。
总起来考察,在会计发展史上,自从有了会计的算,同时便有了会计的管。会计的管不可以脱离会计的算,而会计的算又始终是围绕会计的管理目标进行的。在任何一个历史时期,既不存在脱离管理而独立存在的算,也不存在脱离核算而独立存在的管。由会计环境的变化及人们的认识水平所决定,相对而言,在古代社会里通常认为簿记以算为主,以管为辅;至近代社会,人们将管与算并重对待,提倡管算相结合;而进入现代社会发展阶段之后,人们又逐步从会计对于管理的能动作用方面认识到,在会计的基本职能方面,当以管理作为主导方面,而核算仅起辅助性作用了。
二、论会计的基本职能——反映与控制
管理是社会经济发展的产物,而会计的发展不仅与管理发展的历史动因相同,而且它们在发展中又是同步的。人们也是从揭示管理的实质出发对管理下定义,一般认为经济管理是针对人力和资源的结合,通过计划、组织和控制来实现一定经济目标的过程。这一定义所包含的内容与会计存在的意义密切相关。一方面,这一定义中明确了会计控制的对象——人力资源与物质资源,并对会计控制提出了要求,要求会计应充分利用信息,参与对一个经济单位的人力、物力、财务的管理;另一方面,管理所追求实现的目标又集中体现在经济效益方面,自然这也是会计控制所追求实现之目标。从总体上讲,以上两方面包含着某一单位的经营管理向会计工作者所提出的根本性要求,即要求作为管理成员之一的会计工作者必须承担他的岗位责任——受托责任。
当簿记还作为一种附带工作之时,其会计责任体现于整个经济责任之中,尚未形成为一种专职责任。当会计专职出现乃至会计组织部门产生之后,便出现了受托责任,并在官方形成了受托责任制度,在民间则出现了体现受托责任的“代理人簿记”。至近代,当股份公司从家族公司形态中摆脱出来之后,所有权和经营权发生分离,科学意义的受托责任才得以明确地、普遍地体现出来。泰罗强调公司中的“岗位责任”,而法约尔则把责任与权力统一起来,他指出:“对责任的畏惧,恰如对权力的喜爱”。和铭等著:《美国工业企业管理》。而有其权便当负其责。韦伯则把责任、权力体现在组织部门建设之中,从组织上明确了包括会计部门在内的作为一个管理组织的责任。至现代会计发展阶段,正如著名会计学家杨时展教授所指出的:“受托责任”已成为现代会计控制中的核心问题了,在对会计本质问题的研究中,人们必须正视这一问题。现代会计的目标在于认定管理中的受托责任,现代会计工作者的使命在于履行受托责任。在市场经济体制下,认定经营者的责权利,维护所有者权益,以及实行科学、严格的会计控制,是履行受托责任的集中体现。
正是从现代会计所处的环境出发,从现代经济管理对会计所提出的要求出发,以及从市场经济下会计所担负的重大经济责任出发,我们认为现代会计的基本职能应当归纳为反映和控制,而为了达到反映与控制的目的,现代会计在发展中逐步构建了它的两大工作系统——其一:会计的信息系统;其二:会计的控制系统。
(一)会计的反映职能与系统
会计的反映职能是通过一定的会计方法,遵照公认财务会计准则的要求,正确地、全面地、及时地、系统地将一个会计实体单位所发生的财务会计事项表现出来,并通过科学的分类方法,将不同性质的会计事项分门别类地、集中地表现出来,以达到揭示会计事项本质之目的。会计的反映职能在客观上体现为通过会计信息系统对财务会计信息进行优化的过程,这个过程又具体划分为两个基本工作阶段,一是信息确认阶段,通过这个过程进行信息筛选,去伪存真,将虚伪假冒及失真之信息揭示出来,清除出去,为整个优化信息的过程奠定基础,确保财务会计信息的真实、可靠,为决策提供非但是有用之信息,而且是足以确保决策正确无误之信息。二是核算工作阶段,核算过程包括制证、计量、记录、归类、组合、测试、编表等环节,这个过程体现为对若干会计方法的具体应用,诸如以货币为统一之计量标准、设置账簿、会计科目在分类中的应用,以及在编报前应用平衡公式进行测试等。可见,以往把会计的反映职能与会计核算等同起来对待有失片面,为防止会计信息失真,应当把财务会计信息确认放在重要位置之上。
在信息经济发展时代,电子计算机在经济管理工作中的应用,最终形成了科学的“管理信息系统”,而这个系统理所当然的将财务会计系统包括其中。把电子计算机处理技术与财务会计方法体系有机结合起来,便形成了科学的会计信息系统,而这个系统又自然而然成为“管理信息系统”中的一个重要分支系统。除上述环节外,在会计信息系统中还应包括信息储存与信息输出两个环节,这样一来,便把确认、核算、信息应用三个阶段结合起来,而后通过电子计算机技术处理,既在“会计信息系统”建设方面实现了人机结合,又使所取得的财务会计信息可分解、可传递、可交换,以及可供管理者、决策者选择使用。由此,通过这个系统便可达到行使会计反映职能之目的。
现代会计的反映职能是现代会计工作的基础,它通过会计信息系统所提供的信息,既服务于企业内部的决策者,又是会计部门参与决策的依据;它既服务于企业内部管理,又服务于投资者,以及与企业工作相关的财税、金融及审计部门;此外,财务会计信息的另外一个突出作用是为会计部门的会计的控制工作服务。由此可见,如果从这些方面来理解会计的服务作用,这种服务作用也决不是被动的,而是具有能动性的。此外,应当明确,无论从人机结合的角度,还是仅仅从会计工作者在信息确认环节所体现出来的作用考察,都可以看到会计的反映职能也在一定程度上体现了会计在企业管理中的作用。
(二)会计的控制职能与系统
就现代会计的反映与控制两大职能的关联关系而言,如前述及会计的反映职能是会计发挥控制职能作用的基础,是为进行会计控制服务的,而会计控制则是现代会计部门适应市场竞争环境变化,强化企业内部管理,增强企业竞争能力,以及参与企业经营决策的首要职能。
上述可见,人们对会计控制职能的认识取决于会计环境变化中的四大要素,一是市场经济的产生与发展,二是科学技术革命的推动,三是经济体制的变革,以及企业内部管理组织与管理系统的革新,最后,是现代会计文化与教育事业的发展,电子计算机与会计的结合应用等。事实表明,由以往“反映——监督”(或核算监督)职能向“反映——控制”职能的演变是客观环境变化的产物,是历史发展的必然。同时,在现代会计发展阶段,会计通过两大并存的系统——“会计信息系统”与“会计控制系统”显示其职能作用,通过前者体现其反映职能,而通过后者行使其控制职能。反映是实行控制的基础,控制则是现代会计之目的或曰落脚点,故在两者之间会计控制职能处于主导地位,它体现着现代会计发展的历史性进步,显示着现代会计的本质,以下围绕现代会计控制职能方面的问题,试作进一步分析:
1.会计控制职能的涵义
首先应当明确的问题是现代会计控制的对象与目标。从控制对象方面讲,它表现为对一个法定的会计实体进行控制。如果这个实体是指一个独立核算的企业,由于这种企业是由处于经营管理系统中的若干岗位或曰环节组合而成的,因此,为行使会计对企业经营活动过程及其结果的控制权力,并履行其受托责任,便自然而然要按这一专职岗位设置会计组织部门,由其具体组织会计控制工作。这样一来便把会计的岗位职责与权力统一在一起。从现代会计控制工作所立定的管理目标方面讲,它集中体现为这个会计实体的经济效益的不断提高,并且是这个实体的经济效益与社会经济效益的统一。这里,如果再把会计控制的对象与所立定的管理目标统一起来加以认识,便可作出这样的结论:现在会计组织部门为实现其既定控制目标,以法制为依据,以科学理论为指导,通过一定科学的程序,采用科学的方法与现代化手段,充分履行自己的受托责任与行使管理权力,使企业的经济活动过程与财务活动过程遵循经济活动规律及其经济活动规范运行,这一工作过程及体现在这一工作过程之中的能动管理作用便是“会计控制”。
其次,从现代会计控制的基本内容方面考察,它应当包括以下六个基本方面:其一,财务会计控制与管理会计控制;其二,提供财务会计信息,参与经济决策;其三,会计部门利用财务会计信息在工作过程中直接进行控制,诸如在执行财务计划中体现出来的计划控制,以及进行成本控制等;其四,对会计信息系统的控制,即通过对优化财务会计信息的过程控制,防止信息失真;其五,就现代会计而言,已由侧重利用内部信息施行控制转向从管理战略目标出发,充分利用市场信息、科技信息,以及来自外部的财务会计信息进行全面控制。同时,现代管理会计亦由以往固守传统的财务成本控制转向作业成本控制;最后,现代会计控制还应当包括内部审计控制等内容。
再次,现代会计控制的基本依据与指导思想。现代会计控制所持依据已超出财务会计理论与管理会计理论的范围,它实行控制的依据已扩展到现代经济控制理论方面,如系统论、信息论、控制论、决策论等。围绕经营管理与决策问题,在充分发挥会计控制作用中还应当明确:“有效的控制必须是科学的系统的控制;系统的控制必须是把握优化信息的控制;优化的信息必须通过科学的系统方法取得。”见拙稿:《会计控制论》第1部分。同时,现代会计控制的指导思想又当是实行全面控制,即这种控制应当在时空关系上把过去、现在与未来结合在一起,把事前、事中与事后结合在一起,同时,应当把微观、中观与宏观控制结合在一起。
2.现代会计控制系统的构成
现代会计控制系统包括经营循环控制与决策过程控制两个分支系统,这两个系统与电子计算机控制系统的结合,便成为处于自动控制状态的,并与会计信息系统相结合的科学的控制系统;经营循环控制系统包括市场、计划、过程控制、成本、库存、价格、行销、内部审计八个控制部分,其中过程控制又包括设计、采购、投入、产出、质量、储存、计价、运输、销售及盈亏等环节。而决策过程控制则围绕参与决策与本部门自身的决策进行,由以下九个运行环节构成,即预测、分析、决策、计划、建制、审核、检查、监督及追踪决策等。
以上两大分支系统不仅体现了全面而系统的控制,而且突出了成本控制这个核心,不仅从参与决策方面体现了会计的能动作用,而且突出了现代会计在强化企业内部控制中的能动作用;不仅体现了以市场作为控制起点,以计划作为指导的市场第一,计划第二的思想,而且体现了对全作业过程的控制。同时,从决策过程控制这个系统的建立中可见,会计的监督作用当涵容于会计控制之中,它只是实行会计控制的一个重要组成部分,故不能在对现代会计职能的表述中,以监督取代控制,把会计控制职能局限在监视、考察与督促方面。倘若如此概括现代会计的职能,便会在现代会计本质揭示方面出现片面性,并影响到对一系列会计理论问题的研究。
当然,在会计控制系统建设方面,目前还远不如会计信息系统建设成熟,其中也还有许多问题有待进一步研究。
3.关于揭示现代会计本质的定义
通过上述研究,可以把问题集中在以下这个重要观点之上:进入现代会计发展阶段后,现代会计在其工作的组织运行过程中,显示出两大基本职能,一是反映职能,通过会计信息系统加以体现;一是控制职能,通过会计控制系统加以体现。这两大工作系统都体现了与现代信息技术的结合。上述可见,在这两大职能中,前者起控制基础作用,后者起主导性控制作用,后者是现代会计工作的落脚点;在两大系统中,前者不仅通过技术性功能作用为企业的决策者及企业内外部的相关部门提供信息服务,而且还直接为会计部门进行会计控制工作服务,而后者则通过充分利用前者所提供的财务会计信息,以及其他相关经济信息,对企业的经济活动过程进行全面、系统的控制,并最终在经营决策方面体现现代会计的地位与作用。事实上,体现于现代会计两大职能、两大系统中的具体问题已涵容于上述内容之中,如经济效益目标揭示问题、货币计量手段应用问题、财务会计信息通过一定程度的优化问题、资金运动问题,以及受托责任关系问题等等,故依我之见,在揭示现代会计本质,为现代会计下定义时,便勿需在内容中一一加以表述。
基于此,试对现代会计定义作如下概括:
现代会计是会计管理者通过会计信息系统与会计控制系统的协同运作,实现对市场经济中的产权关系及价值运动过程及其结果系统控制的一种具有社会性意义的控制活动。
笔者认为作为会计的定义,它除必须体现会计的对象、职能、目标、意义、地位、作用之外,还须描述会计控制的范围,会计定义便是这些内容的抽象性概括,它集中说明会计是什么、为什么、做什么,以及怎么做这些与揭示会计本质相关的问题。根据这一精神,在上述定义中强调了五点:一是强调了会计管理者这个工作的主体;二是突出了两大系统进行协同运作所显示的功能性作用,在其中涵容了现代会计的反映与控制职能;三是反复强调了会计控制的主导性功能作用,并强调了系统控制;四是将对象与目标结合在一起,明确对市场经济中产权关系及价值运动进行控制,这样,从控制范围方面讲,既包括了宏观经济部分,又包括了微观经济部分,既涉及到企业或曰公司这个市场经济的细胞,又包容了市场经济构成中的各个部分,诸如商品市场、金融市场、技术市场、信息市场、劳务市场,以及房地产市场等,这样便克服了以往表现在会计控制对象方面的局限性。同时,产权关系与价值运动是一个内容十分深广的概念,它包括了经营者、管理者与所有者之间客观存在的经济关系及经济责任关系,涵容了个别经济效益与社会经济效益的统一性问题,从而提示性将经济效益问题表现出来,从广义方面讲,它可泛指企业内部经济关系与企业同社会的经济关系,从总体上将国家、集体、个人之间的经济关系统一在市场经济这个客观环境之中,将国家所有者、企业所有者、外商所有者及个人所有者之关系统一在市场经济这个客观环境之中;五是将意义、地位、作用结合在一起,将其概括为会计是“一种具有社会性意义的控制活动”。关于社会性意义这从第四点已可见,如将这种意义具体化,便可以得出现代会计是市场经济(可曰市场经济发展的信息经济阶段)管理基础这一结论,自然,这一结论便体现出现代会计的地位与作用。当然.这样来概括现代会计的定义,这样来揭示现代会计的本质,是否合适,尚有待进一步研究。
同时,由上述定义引发,可将现代会计的地位与作用作如下概括:现代会计是现代经济控制工程中的重要组成部分,是信息社会中通过对包括财务会计信息在内的经济信息的优化与利用,以期实现对既定目标控制的关键性管理工作。具体讲,现代会计是实现对世界经济一体化控制及国家对国民经济进行宏观控制的重要方面,是地区及企业对经济进行中观、微观控制的主要力量,而从事现代会计控制工作的领导者、组织者当是经营决策机构中的核心成员之一。
(摘自《中南财经大学学报》1997年第3期《论会计职能》一文)
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