时间:2020-08-15 作者:中国会计学会核工业专业委员会
[大]
[中]
[小]
摘要:
成本观念是指人们对成本及成本管理等问题的认识,这是解决成本问题、搞好成本管理的重要前提。经济体制改革以来,我国的成本观念已有所更新。一方面,传统理论已受到一定冲击,如有的学者将成本与经济效益结合起来研究,对片面强调节约的理论与实践进行了反思;另一方面,西方国家成本管理的理论与方法已被介绍到我国,有的已纳入我国的成本核算制度和一些企业的成本管理规程,如制造成本核算法的确立和成本习性概念的运用等。但从总的方面看,我国的成本观念仍落后于经济改革的实际需要,在计划经济体制下形成的成本观念仍有相当大的影响。
一、关于成本的定义
目前出版的大多数会计教材或成本会计专著,仍然从政治经济学而不是从会计学的角度,将成本定义为转移到产品中的物化劳动的价值及劳动者必要劳动所创造的价值,并将其作为社会再生产过程中价值补偿的尺度。有的著作虽然引进了西方会计关于成本的概念,但又要将问题回复到上述提法之中。为了解决理论与实际的明显差别,就仍然引入理论成本与实际应用成本相区别又相联系的传统说法。我们认为,马克思主义政治经济学是党和国家的指导思想,是不容违背的。但正是马克思主义要求我们研究问题要从实际出...
成本观念是指人们对成本及成本管理等问题的认识,这是解决成本问题、搞好成本管理的重要前提。经济体制改革以来,我国的成本观念已有所更新。一方面,传统理论已受到一定冲击,如有的学者将成本与经济效益结合起来研究,对片面强调节约的理论与实践进行了反思;另一方面,西方国家成本管理的理论与方法已被介绍到我国,有的已纳入我国的成本核算制度和一些企业的成本管理规程,如制造成本核算法的确立和成本习性概念的运用等。但从总的方面看,我国的成本观念仍落后于经济改革的实际需要,在计划经济体制下形成的成本观念仍有相当大的影响。
一、关于成本的定义
目前出版的大多数会计教材或成本会计专著,仍然从政治经济学而不是从会计学的角度,将成本定义为转移到产品中的物化劳动的价值及劳动者必要劳动所创造的价值,并将其作为社会再生产过程中价值补偿的尺度。有的著作虽然引进了西方会计关于成本的概念,但又要将问题回复到上述提法之中。为了解决理论与实际的明显差别,就仍然引入理论成本与实际应用成本相区别又相联系的传统说法。我们认为,马克思主义政治经济学是党和国家的指导思想,是不容违背的。但正是马克思主义要求我们研究问题要从实际出发而不是从理论概念出发。政治经济学是研究会计学的指导,会计学中涉及宏观经济的理论必然符合政治经济学的原理。但政治经济学与会计学毕竟是两门不同的学科,有着不同的研究对象、研究目的和研究方法,马克思主义政治经济学在论及成本时,一方面是已作了很多舍象,而且范围较小,仅对于商品的生产成本而言;另一方面是有特定政治目的,即用于证明剩余价值理论,揭露资本主义剥削实质。会计学研究成本问题,是要搞清楚企业为实现一定经济目的需要多少本钱,以便准确地反映企业的经济效果,同时为加强成本管理提供信息和思路。因此,政治经济学中成本观点不能照搬照套到会计学中。
政治经济学的成本理论与会计实际应用成本在概念上的矛盾,在计划经济体制下就被注意并引起争论。有的甚至主张将利息、行政收费、部分税金等从会计成本核算中剔除,而将在税后利润中列支的奖金、福利支出等列入成本核算,以便会计核算与理论成本保持一致。在“左”的风气盛行的年代,我国会计学界能坚持实际应用成本的提法已属不易。会计学界之所以未完全割舍不适用的经济学概念,还有一个原因就是受计划经济体制的影响。因为在计划经济体制下,国家不仅是所有经济资源的所有者,而且是社会再生产的组织者。从再生产的角度,它就要区分物化劳动和活劳动消耗,就要讲究再生产过程中的补偿。
我们认为,在市场经济条件下,会计学中的成本概念应反映其实际内容,应实现理论与实际的统一。我们试图给企业成本下这样一个定义:成本是企业为完成一定建设项目、购进一定量货品或权益,产成一定量产品,完成一定量作业,或销售一定量商品、提供一定量劳务或其他服务所垫付的资本,简言之,成本是企业为实现一定经济目的而耗费的本钱。在这一定义中,我们突出了“成”字和“本”字。成者,完成、实现之意;本者,资本之本,本钱之本。
成本按其性质或本性来说,它具有资本性、价值性、耗费性和盈利性。资本性是指成本在本质上是资本的组成部分和存在形式,是一种垫付资本,它履行着资本的部分职能。这一性质要求我们象对待资本那样理解成本、管理成本;价值性是指成本同资本一样,也是一种价值形式,它要以货币作计量尺度,同时与一定数量和质量的使用价值相联系。我们提到成本时,必然要有两个方面的概念,一是花了多少钱,二是产出了多少产品,或提供了多少服务,因此,成本同样是价值与使用价值的统一。要求这种统一,实现这种统一,也是成本的内在要求。这一性质要求我们注意一定的成本应获得一定的使用价值;耗费性是指成本在本质上是一种价值消耗,是资本的耗费。这种耗费反映成本所体现的使用价值在形成过程中对经济资源的耗费。这种耗费兼有垫付和花费性质。当成本形成有形的使用价值时,人们主要将其作为一种垫付;当形成无形的使用价值时,人们主要将其作为一种花费或开销。这一性质要求我们认识成本处于特定的资本形态,它给企业既带来风险,又带来生机。收回成本,使企业垫付的资本获得补偿,是企业的生存条件。成本所反映的价值消耗愈低,使用功能愈高,企业所面临的风险也愈小,获利的机会也愈大;成本的盈利性是指成本具有要求盈利的本性。企业支付成本,不仅要考虑能不能收回本钱,还要考虑获利能力。
二、成本的分类
对于成本的分类,我国目前主要以核算特点加以区分,如将成本分为成本、费用、制造成本、工厂成本(完成成本)、直接成本、间接成本等。随着管理会计的引进,还存在按照成本习性所作的分类。我们认为,对于成本的分类,应考虑企业的生产经营过程,依照成本的存在形式作基本的划分,以便实现管理与核算的统一。根据这一原则,我们将成本分为购置成本、生产成本(制造成本)、经营管理成本。购置成本存在于企业的供应过程,主要包括建筑物、构筑物的建设成本,机器设备等固定资产购置安装成本,无形资产购买成本、递延资产形成成本,原材料、燃料、零配件、低值易耗品、商品等购进成本;生产成本即制造成本包括半成品成本、在产品成本、产成品成本等;经营管理成本包括产品销售成本、商品销售成本、销售费用、经营费用、管理费用、财务费用等。
我国虽然将购置过程的支出也称作成本,但没有与供应过程相联系的统一的购置成本的概念,在日常工作中,实际上将购置成本排除在成本管理的视线之外。提到成本,通常讲“生产经营成本”。因为这部分成本通常不列入企业当期的盈亏核算,相当多的企业对这部分成本的管理较松,基本上是花多少算多少。我们希望能加强购置成本的管理,因为这对控制我国投资规模,维护国有资产安全完整、提高国有企业市场竞争能力等具有十分重要的意义。我国有个政策性语汇,即“要划清资本收支与生产经营收支的界限”。这句话的缺点,一是实际上将购置成本划离成本范围,而是将其归入资金往来一类;二是抹掉了生产经营支出在本质上同样是一种资本支出的实质;三是不分生产成本与经营管理成本会有弊端,因为它可能影响企业经营管理成本的正确计算,又将管理成本(管理费用)排除在成本的范畴之外。特别是在会计核算实行制造成本法之后,更会有人认为管理费用不属于成本范畴。因此,提法如为“要划清购置成本、生产成本、经营管理成本的界限”,就要合理得多。如仍要坚持前面提法的架构,可改为“要划清资本增减收支与生产经营收支的界限”。如用这一提法,购置支出可纳入生产经营支出范畴。在这里,资本增减收支包括实收资本增减收支和资金借贷、往来收支,其特点是它会导致企业资产总量的增减。生产经营收支包括(1)购置支出与购置项目的出售、转让收入;(2)生产支出与劳务加工等生产性收入;(3)销售收入、营业收入等经营收入与销售成本、经营费用、管理费用等方面。其特点是会影响或造成企业盈利或亏损。如果能确立这样的认识,对划清成本概念也是有意义的。
三、关于成本管理目的与手段问题
在计划经济体制下,成本管理的目的被简单地归纳为降低成本,节约成了降低成本的基本手段,这是很自然的。因为在计划经济条件下,社会经济资源由国家支配,企业向社会提供产品、服务的价格是由国家规定的,加上由物资贫乏引起的产品质量意识的淡薄,留给企业的任务,自然是降低成本,降低得愈低愈好。
在成本管理中,节约作为一种手段是不应否定的,但它仅是成本管理的一个侧面,而且是含义不很准确的一个侧面,如果将其当作成本管理的全部,当作基本的甚至是唯一的手段,却是不正确的。“节约”是与“浪费”相对而言的。什么是浪费,浪费的标准是什么,这在经济的不同发展阶段及在不同的人们之间会有不同的认识。在低生产力条件下视为浪费的消费,在高生产力条件下可能被认为是正常的。有的货品在今天被认为是奢侈品,过几年就可能是必需用品;或者对一部分人来说是奢侈品,对于另一部分人来说则是常用品。节约的本意是指在维持甚至削减产品和服务的质量或功能的条件下,尽可能削减物力财力等方面的支出。由于我国有着悠久的小生产历史,生产长期停滞,满足不了人民的消费需求,节衣缩食成了解决这一矛盾的重要手段,节约成了我国传统的理财思想,被视为中华民族的美德。毫无疑问,我们任何时候都不应去作各种各样的浪费,特别是对于各种自然资源的浪费。但在生产力已获得相当发展的当代社会,对“节约”这一传统理财思想应取分析态度。如果节约是指在维持供给质量和功能的条件下力求减少支出,这基本上是正确的,只是如不考虑市场需求,易使企业处于被动地位;如果是指以降低供给质量和功能为条件减少支出,则除非原供给存在多余质量和功能,否则就是不正确的。由于供给存在多余质量和功能的情形甚少,所以后者基本上是不正确的。人民群众具有提高生活水平的天然愿望。在社会生产力已有相当程度发展,经济体制向市场经济转化的今天,作为企业来说,应当着眼于市场需求,向市场提供质量尽可能高、功能尽可能多的产品和服务,以满足人们提高生活水平的要求。为了实现这一目的,往往要增加一部分成本。有时为了满足一部分较富裕的人们的需要,还要提供一些在现在一般人看来也是豪华的产品或服务,为此企业可能要付出较大成本,这就会与“节约”的原则相矛盾。在现代社会中,如果仍片面地坚持小生产者的那种节约观,不仅不符合人民群众的愿望,违反经济规律,而且会阻碍国民经济增长,使企业无法立足于市场,使国家无法立足于世界。消费观念过于保守,可能是我国经济建设长期不如人意的原因之一。
在市场经济条件下,企业是为谋求利润而生存、而努力的。企业付出成本,也是为着谋求利润。它以市场需求为导向,而不是以节俭或奢华为依据。对客户它提倡“丰俭由人”,对自身成本支出,它以收得回、赚得进为原则。以尽可能少的成本支出,获得尽可能多的使用价值,从而为赚取利润提供尽可能好的基础,这正是企业成本管理的目的。因此,以降低成本作为成本管理目的就显得片面。“尽可能少的成本支出”与“降低成本”在概念上是有区别的。“尽可能少的成本支出”不一定有着,降低成本”的结果。
在这里,我们提出成本效能与成本效益的概念。成本效能是指企业通过成本耗费所获得的使用价值与所付成本的比值。这属于价值工程中的概念,其计算公式是:成本效能=价值/成本。这是反映成本使用效果的指标,能比较准确地反映企业成本管理水平。它不仅能用来计算、衡量经营成本的效果,而且能衡量购置成本、生产成本的效果。由于它涉及到不同技术经济范畴统一量化的问题,计算起来比较复杂。成本效益亦称成本收益,是经营利润与经营成本等的比值,可以用销售产品成本收益率、全部费用收益率等指标来衡量。它主要用于计算经营成本、生产成本的效益。如计算购置成本的效益,需要对所购置的资产进行价值评估。我们知道,企业获取利润,除了与成本所换取的使用价值的质量有关外,还与企业营销工作的质量有关,因此,成本收益这一概念实际上包容了企业营销过程中的因素。我们在以成本收益率考察企业成本管理水平时,总是假定企业收费标准与售价是合理的、适当的。
我们认为,企业成本管理的目的,应当是提高成本效能或成本效益,可统称“提高成本效果。”用成本效果的观念看待成本,成本已不是个二元的平面,而是一个多元的立体。企业必须进行立体管理才能达到自己的目的。
在以提高成本效能或效益为根本目的的市场化企业成本管理中,与计划经济体制下的企业相比,其管理手段也有很大差别。总的来说,是以科学管理手段代替经验管理手段。首先,以消耗和单价作出的以经验为基础的简单成本计划让位于成本设计。成本设计的过程,是企业在市场调查的基础上,针对市场需求和本企业的资源状况,对产品和服务的质量、功能及新产品、新项目开发等提出要求,并对销量、价格、收入等进行预测,对所需成本进行估算,研究成本增减与收益增减的关系,确定有利于提高成本效果的最佳方案。其次,在日常成本管理中,由于成本指标的分解、责任制的落实等,企业主要靠调动基层组织和员工主动精神来进行管理。第三,在管理过程中,整个过程是动态的,存在灵敏的成本信息系统和正确无误的指挥系统。第四,在成本核算、检查、分析、考核、奖惩等方面有严格、细致的科学手段和制度。
《我国当代企业的成本管理问题》节选
(《会计研究》1996年第9期)
相关推荐
主办单位:中国财政杂志社
地址:中国北京海淀区万寿路西街甲11号院3号楼 邮编:100036 电话:010-88227114
京ICP备19047955号京公网安备 11010802030967号网络出版服务许可证:(署)网出证(京)字第317号