时间:2020-07-24 作者:
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刘明辉:1964年5月出生于湖南汨罗,会计学博士,教授,博士生导师,财政部跨世纪学科带头人,辽宁省百千万工程百名人才,大连市优秀专家,霍英东教育基金会高等院校青年教师一等奖获得者。曾任东北财经大学出版社社长兼总编,现任东北财经大学津桥商学院院长,兼任中国中青年财务成本研究会常务副会长兼秘书长、中国成本研究会常务理事、中国审计学会理事、财政部独立审计准则组成员、全国会计专业技术职称统一考试命题专家组成员、三友会计研究所董事长、研究员。撰著、主编著作、教材等28部,发表论文230余篇,主要代表作有《独立审计准则研究》、《审计概念与方法》、《审计学》、《财务管理》等。
张宜霞:1977年9月出生于山东,东北财经大学会计学硕士研究生,先后在省级以上刊物发表论文8篇。
东北财经大学 刘明辉 张宜霞 我国理论界对内部控制理论的集中研究应当说是始于1999年对《会计法》的修改,新修订的《会计法》第二十七条规定:各单位应当建立、健全本单位内部会计监督制度。2000年3月29日全国会计管理工作会议也进一步强调,贯彻实施《会计法》、加强企业内部控制、推行会计委派制是今年全国会计工作的重点。2000年11月财政部在南京召开...
刘明辉:1964年5月出生于湖南汨罗,会计学博士,教授,博士生导师,财政部跨世纪学科带头人,辽宁省百千万工程百名人才,大连市优秀专家,霍英东教育基金会高等院校青年教师一等奖获得者。曾任东北财经大学出版社社长兼总编,现任东北财经大学津桥商学院院长,兼任中国中青年财务成本研究会常务副会长兼秘书长、中国成本研究会常务理事、中国审计学会理事、财政部独立审计准则组成员、全国会计专业技术职称统一考试命题专家组成员、三友会计研究所董事长、研究员。撰著、主编著作、教材等28部,发表论文230余篇,主要代表作有《独立审计准则研究》、《审计概念与方法》、《审计学》、《财务管理》等。
张宜霞:1977年9月出生于山东,东北财经大学会计学硕士研究生,先后在省级以上刊物发表论文8篇。
东北财经大学 刘明辉 张宜霞 我国理论界对内部控制理论的集中研究应当说是始于1999年对《会计法》的修改,新修订的《会计法》第二十七条规定:各单位应当建立、健全本单位内部会计监督制度。2000年3月29日全国会计管理工作会议也进一步强调,贯彻实施《会计法》、加强企业内部控制、推行会计委派制是今年全国会计工作的重点。2000年11月财政部在南京召开了企业内部控制制度研讨会。从而引发了内部控制研究的高潮,许多学者都从不同的角度进行了一系列探讨。本文仅就2000年发表的有关内部控制的文章做一归纳。
一、关于内部控制的内涵界定
究竟如何理解内部控制,如何界定内部控制,这一问题始终是学术界、审计实务界、企业界及有关规范制定者难以取得一致意见的一个问题。内部控制的产生和发展已有很长一段历史,其大致可以分为四个阶段:内部牵制,内部控制制度,内部控制结构,内部控制整体框架。但是,内部控制的理论研究和实践始终是在一个混沌的状态中进行,许多学者对内部控制一些基本理论间题的认识尚存在很大的差异。
这一点在2000年对内部控制的研究冲仍然有所体现。
刘玉廷在“新修订的《会计法》所实现的若干重要突破”(《会计研究》2000.1)一文中认为内部控制是社会经济发展到一定阶段的产物,其内容是随着单位对内强化管理、对外满足社会需要而不断丰富和发展起来的。内部控制最初称为内部牵制,主要特点是以任何个人或部门不能单独控制任何一项或一部分业务权力的原则进行组织上的职责分工,从而使该项业务权力通过发挥其他个人或部门的职能进行交叉检查或交叉控制。
吴水澎、陈汉文、邵贤弟在“企业内部控制理论的发展与启示”(《会计研究》20005)一文中认为内部控制是为达成某种或某些目标而实施的一种使企业的经营依循既定的目标前进的动态过程;是散布在企业作业中的一连串行动,是企业经营过程的一部分,与经营过程结合在一起,使经营过程发挥其应有的功能,并监督着企业经营过程的持续进行;是针对“人”而设立和实施的,企业内部会因此形成一种控制精神和控制观念,直接影响到企业的控制效率和效果。
朱道义在“试论内部会计控制制度”(《财会世界》2000.132)一文中从纵向对内部控制进行了论述,他认为内部控制是指各企业职能部门的一种职责分工制度,而且是相互联系、相互依存、相互制约、相互牵制在全生产经营过程之中。
刘桂艳、鲁永睢在“企业内部控制失效的表现、成因与对策”(《财务与会计》2000.12)一文中认为,企业内部控制是指企业为了保证业务活动的有效进行和资产的安全与完整,防止、发现和纠正错误与舞弊,保证会计资料的真实、合法、完整而制定和实施的政策、措施及程序。
美国发起人组织委员会(COSO)提出的内部控制整体框架被认为是内部控制理论的最新发展和完善,许多学者从不同角度对此作了介绍。该框架认为“内部控制是受董事会、管理当局和其他职员的影响,旨在取得经营效果和效率、财务报告的可靠性、遵循适当的法律等目标而提供合理保证的一种过程。”
笔者认为理论的研究总是源于一定的需求,审计人员、企业管理人员、外部监管者、投资者和潜在的投资者等相关各方由于利益的不一致引发他们在内部控制的目的和用途上存在很大的不同,最终导致他们对内部控制的理解在含义、内容上存在很大的差异。这种理解上的差异不但在内部控制理论的研究上,而且在企业内部控制的构建实务中都不可避免地引起了混乱。能否有效地解决这个问题,关系到内部控制理论的进一步发展和企业内部控制的建立、健全和完善。COSO框架的提出可以说在一定程度上解决了这个问题,为各方进行理论上的沟通创造了一个通用的“平台”,对内部控制理论的发展具有积极的意义。
二、对内部控制几个相关概念的理解
在整理过程中,笔者注意到与“内部控制”相关的其他几个概念,包括会计监督、会计控制、财务控制等。新修订的《会计法》第二十七条规定各单位应当建立、健全本单位内部会计监督制度。但有个别学者认为“会计监督”不恰当,吴长慧、郭武在“会计监督与会计控制”(《会计研究》2000.5)一文中认为内在的会计监督是不存在的,只有外在的会计监督即监督会计存在,而监督会计已是会计身外之物,而非会计自身的职能。因此,用会计监督来描述会计的职能是不妥当的,除非将“监督”的词义转换为“控制”的意思。控制是事物(系统)本身可以进行的活动,即为了实现自身目标而进行的一系列自我调节、自我约束行为。因此,用会计控制来描述会计的职能更恰当、更准确。会计控制是单位(企业)内部控制方式之一,即单位会计人员通过会计反映来参与控制本单位经济活动,以保证会计信息质量(可靠性、相关性等)的一种内部控制方式。
冯巧根也对会计控制的概念进行了论述,不同的是他所论述的会计控制从内容和范围上要远远超过吴长慧、郭武,他在“会计控制的委托代理分析”(《会计研究》2000.11)一文中认为现代企业的“会计控制”是一个广义的概念,它既包括通常意义上的会计控制,还包括财务控制。会计控制体现了现代企业“控制与被控制”关系的特征:一方面是所有者对经营者的控制,因为所有者拥有对经营者的评价和任免权,同时也决定着其报酬的高低,因此可以说经营者的经营是在所有者的监督控制之下进行的;另一方面虽然所有者拥有企业的最终控制权,但在经营过程中企业的控制权实际上为经营者所拥有,所有者必须依靠经营者“尽心尽力”地工作才能实现其资本的扩张和企业价值的增值,从这个意义上讲,所有者又受到经营者的牵制和控制。他将会计控制的层次结构分为三个层次:第一层次,是出资者对经营者的控制,主要是建立激励与约束机制,借助于这一机制来引导经营者行为是现代企业会计控制的主要方法。第二层次,是出资者的外部控制,包括对经营者以及企业内部会计审计系统的控制,如监事会制度和财务总监制度等。第三层次,会计审计系统对企业业务组织系统的控制。
汤谷良在“财务控制新论兼论现代企业财务控制的再造”(《会计研究》2000.3)一文中对“财务控制”概念进行了重新阐述,他认为:企业财务控制的主体首先是公司董事会;财务控制的目标是企业财务价值最大化,是代理成本与财务收益的均衡,是企业现实的低成本和未来高收益的统一,而不仅仅是传统控制财务活动的现实的合规性、有效性;财务控制的客体首先是人(经营者、财务经理等管理者、员工)以及由此形成的内外部财务关系,其次才应该是各种不同的企业财务资源(资金、技术、人为、信息)或现金流转;财务控制的实现方式应该是一系列激励措施与约束手段的统一。
笔者认为,会计监督不等于会计控制,对于一个特定的系统而言,控制主体与监督主体往往木是同一主体,监督工作往往由系统外部某一主体来完成,而控制则由系统内部某一主体来完成。内部控制也不等于内部会计控制或内部财务控制,更不等于会计控制或财务控制。内部控制、会计控制、财务控制等概念不只是称谓不同,其行为主体、对象、范围和目标也存在一定的差异。一方面,内部控制包括内部会计控制、内部财务控制等特定内容,另一方面,也不能将内部控制孤立地区分为会计控制、财务控制等方面,因为任何一项内控措施或程序最终都会在财务报表上体现出来。内部控制不仅仅包括与财务、会计有关的控制,而且涉及企业的治理结构,这是内部控制理论由局部向整体,由要素向系统发展的一个必然趋势。
三、加强内部控制的必要性和重要意义
正如吴水澎等在“改进我国企业内部控制”(《财会世界》2000.155)一文中指出的那样,我国很多企业还未意识到内部控制的重要性,对内部控制还存有很多误解,以为内部控制就是一堆堆的手册、文件和制度,或者认为内部控制就是内部成本控制、内部资产安全性控制等,甚至对企业内部控制根本没有概念。许多学者也对内部控制建设在我国现实中的重要性进行了探讨。冯淑萍在全国会计管理工作会议上(陈清清 李顺祥:“重视 监督 内控”,《财会世界》2000.132)指出,内部控制制度是法人治理结构的重要组成部分,建立健全内部控制制度对于加强科学管理具有十分重要的现实意义。
王光远在“《政府工作报告》与会计”(《财会世界》2000.125)一文中认为内部控制的建设应当和现代企业制度的建立统一起来,他指出,在我国,虽然在《公司法》中设立了预防董事发生利益输送行为、防止发生利益冲突的若干法律条款,但在公司实务中,却因监事会缺乏独立性,而使其监督权流于形式。至于董事会对董事长、副董事长、常务董事和高层经理的具体业务执行,法理上虽具有业务监督性质的内部监察权,同时对经理责任、董事责任、股东代表诉讼以及股东制止请求权等事后控制制度也有法理上的设计,但实际操作中仍有滥用权力和违法舞弊情形的发生。为了避免公司经营权发生违法舞弊和滥用的行为,就必须在所有者和经营者之间建立其合理的公司治理结构,强化公司经营的内部监控制度,这是现代企业制度建设的关键。
从我国的现实情况来看,笔者认为我国企业加强内部控制非常必要:加强内部控制可以提高企业适应市场竞争的能力;可以完善企业监督机制,弥补外部监控不足;可以提高企业经营效率,改善经营效果;可以为企业各利害关系人提供准确、可靠信息;有助于企业保护各项资产和记录的安全;可以保证企业计划和战略决策的有效实施;可以规范企业的有关活动,遵守有关的法律规章制发。加强内部控制的积极作用还表现为:可以避免违反法规行为,降低企业可能面临的惩罚;减少错误与舞弊,抑减经营风险,树立企业的良好形象等。内部控制不足可能导致财务信息不实、违反法律法规、资金使用无效率、财产损失,无法实现企业目标等。
应该指出的是,内部控制并非越严越好,控制过度可能影响员工积极性、浪费有限资源、控制过程过分复杂、降低顾客满意度。企业应当认识自己所面临的风险,运用成本效益分析,来选择使控制总成本最小化的最优控制水平,建立适合企业具体情况的内部控制。
四、建立我国企业内部控制体系的指导思想和基本原则
尽管我们可以借鉴国外内部控制发展的经验,但由于我国的社会主义市场经济尚处于初级阶段,我们不能完全照搬国外的经验。冯淑萍在“构建适合国情的内部控制体系”(《财会世界》2000.164)一文中指出:应当以《会计法》和其他相关法律制度为依据,以会计核算和会计监督为中心,针对会计工作和经济管理中最为薄弱的环节,研究制定便于操作和监督检查的、与我国经济发展水平相适应的内部控制制度体系,规范单位内部管理,有效防范经营风险,保护财产的安全和完整,保证国家政策、法律、法规、制度的贯彻执行。具体来讲,就是要体现针对性、适应性、实用性、前瞻性四个要求。
杜滨、李若山在“企业内部控制与单位负责人的法律责任”(《财务与会计》2000.4)一文中提出,如何设计内部控制制度来防范会计信息的失真,企业应根据对风险的评估、内部结构以及成本——效益原则来综合考虑。对于认为可能产生虚假会计信息的主要风险,应将其分解为几个重要的影响因素,按重要性原则来设计内部控制。内部控制一般有两种形式:防御性控制(事前)和发现型控制(事后)。企业领导如果认为主要风险来自于防范性方面,就应着重于防御性控制,而将次要风险放在发现型控制上。
笔者认为,建立内部控制必须遵循下列原则:目的性原则,即内部控制必须具有明确的目的性,为组织的目标服务;充分性原则,即控制手段应当足够保证控制目标的实现;及时性原则,即内部策略与程序的设计应能保证及时发现偏差并及时采取措施加以纠正;认同性原则,即内部控制的目标、标准和措施必须为相关人士所认同;经济性原则,即控制手段应当是必要的,没有多余,内部控制所获得的价值应大于所需费用;客观性原则,即管理者对绩效的评价工作应当客观公正,防止主观片面;灵活性原则,即内部控制应当含有足够灵活的要素以便在出现任何失常情况下,都能保持对运行过程的控制,不受环境变化、计划疏忽、计划变更的影响;相容性原则,即内部控制的各种手段在功能、作用、方向和范围方面不能相互制肘,而应相互配合、相互提携;可靠性原则,即内部控制必须且只能实现预定的目标,而不能实现另外的目标尤其是负面目标;稳定性原则,即内部控制的手段应当保持基本不变,如有变化,则应保证变化前后相容;例外性原则,即控制人员应将主要精力投放到对完成计划、实现目标有重大影响的关键问题上。最高管理当局应将主要精力投放于各部门权限以外的例外差异上;简明性原则,即控制目标应当明确、控制措施与规章制度应当简明易懂,易为执行者理解和接受;有效性原则,即内部控制应当有效实施、普遍有效、连续有效。
五、关于内部控制标准的制定
内部控制标准是否应由政府部门来制定,控制标准的制定权究竟是在企业还是在政府,这是近年来广大理论工作者和实务工作者普遍关心而又争论较大的一个问题。冯淑萍在“构建适合国情的内部控制体系”(《财会世界》2000.164)一文中指出,我国内部控制建设的总体思路:一是将内部控制制度作为《会计法》和其他相关法律法规的重要配套制度,纳入国家统一的会计制度范畴,由财政部制定发布;二是内部控制制度采取分批分步制定实施的方式进行,即根据经济形势发展的要求,制定最为迫切的内部控制制度,成熟一个发布一个,并在此基础上,经过一段时间的努力,逐步建立健全与我国经济发展相适应的、满足不同单位经营管理需求的内部控制制度体系。
杜滨、李若山在“企业内部控制与单位负责人的法律责任”(《财务与会计》2000.4)一文中认为,通过借鉴COSO报告的经验,规定企业管理层对内部控制的有效性负责,将有利于对会计信息失真现象进行彻底的根治。因为,高层管理人员的态度及他们对控制制度的管理,事实上决定了公司会计信息的质量。
吴水澎等在“论改进我国企业内部控制”(《会计研究》2000.9)一文中建议,有关部门应及时组织力量加强对内部控制的研究。我国的立法机关应该联合我国各有关方面的力量,包括理论界、实务界、各种职业团体、协会、中介机构等,在COSO报告的基础上,对企业内部控制进行全面深入的研究,建立一套如COSO报告那样内涵与外延统一、可操作性强的内部控制标准体系,并发布准则或提出指南,使企业管理当局或注册会计师等有据可依、有章可循。
长期以来,我国企业将内部控制标准的制定视为企业的内部事务。各企业的内部控制制度可谓五花八门。虽然这种做法可以使各企业充分考虑本企业的实际情况,但也同样产生了许多弊端:①企业管理人员理论素质较低,他们所设计的内部控制体系往往缺乏足够的理论支撑;②各企业内部控制制度各不相同,不利于经验交流;③由企业设计内部控制制度权威性差,在实际运作中执行情况不佳;④由于内部控制制度的设计、执行是各企业份内之事,有不少企业干脆没有内部控制制度,自行其事,造成国有资产大量流失。为了克服这些弊端,笔者也主张充分借鉴国际惯例,由政府有关部门或权威机构(目前无疑财政部最为合适)建立一套如同COSO报告那样范围广、操作性强的内部控制标准体系。但这种标准体系应当定位于示范标准,各企业应结合自己的实际情况来设计自身内部控制政策与程序。各级财政部门不应强制干预企业内部控制体系的设计,但可以参照美国的做法,要求每个企业建立内部控制体系,并辅之以强制审计(内部控制评价)措施。企业如达不到财政部所提出的内部控制目标,可以追究相应的责任。
六、关于内部控制的要素与内容
如何构建企业内部控制,内部控制究竟包括哪些要素与内容,很多学者对此进行了有益的探讨。朱道义所撰“试论内部会计控制制度”(《财会世界》2000.132)一文认为,内部控制一般分为两种:一种是内部行政控制,是指企业整个生产经营过程的控制,主要是经营效率和贯彻管理方针。一种是内部会计控制,指会计记录和会计报告的真实性和可靠性有关的控制,以及财产实物内部控制制度和内部审计制度等。内部会计控制制度,即任何经济业务的处理,不能自始至终由一个部门或一个人来完成,必须经过两个部门或成员共同完成,做到会计、出纳分管,钱账分管,钱物分管,起到互相监督、互相牵制的作用。
黄万清在“论企业内部控制”(《四川会计》2000.12)一文中认为,内部控制按其控制的目的不同,可以分为会计控制和管理控制。内部控制的基本结构,主要包括控制环境、会计系统和控制程序三个方面。
刘玉廷认为,通常情况下,一个单位要实行内部控制,重点应当在组织结构及职责分工、授权批准、会计记录、资产保护、职工素质、预算、风险管理和报告制度等诸多环节组织实施。
杨世忠在“企业内部控制的内容”(《财会世界》,2000.164)一文中提出,内部控制是来自企业管理部门的控制。从企业内部控制的不同视角观察,企业内部控制的具体内容不同。根据权限特征,分为股权控制和经营管理权控制;根据控制范围,分为战略控制和经营控制;根据专业特点和职能,分为人事控制、财务控制、会计控制、生产控制;根据控制进程和时序,分为事前控制、事中控制和事后控制;根据控制程序,分为集权控制和分权控制;根据控制力度,分为结果控制和过程控制;根据控制者态度,分为积极控制和消极控制;根据控制力来源,分为借力控制和自力控制;根据控制对象,分为行为控制与事务控制;根据控制层次,分为制度控制和观念控制。
吴水澎等在“论改进我国企业内部控制”(《会计研究》2000.9)一文在研究了内部控制理论的最新进展,即COSO报告出台的背景、具体内容及创新特点之后,提出从五个方面构建我国企业内部控制的综合框架,即完善企业的控制环境、进行全面的风险评估、设立良好的控制活动、加强信息流动与沟通、加强企业的内部监督。
贾丛民在“国有企业内部控制的重点与难点”(《财会世界》2000.139)一文中认为只有从所有者(终极所有者)的立场出发,不但要把国有企业最高管理者(一把手)行使权力的过程纳入内部控制制度的监控范围,而且要将其作为内部控制制度的重点监控对象,这样才能正确把握内部控制的本质。在条件具备的情况下实行会计委派制;将建立利益机制和约束机制能够有机结合的企业管理制度与企业的内部控制制度统一起来。
由于所处环境及企业前景的不确定性,内部控制是一个动态的发展过程,随企业的环境和风险的变化而变化。企业应根据自身的特点设计出适当的内部控制,以保证企业目标的实现。笔者认为可以考虑从四个方面着手对企业内部控制进行全方位的构建:
1.企业治理控制。企业治理控制是整个企业内部控制的上层建筑,它以产权为基础,直接影响着下层的企业管理控制,它所涉及的主要是股东会、董事会以及其所属委员会、高级管理人员之间的控制、约束管理,既包括显性的组织结构上的职权分配控制,又包括隐性的各种激励机制。它要确保企业长期战略目标和计划得以确立,确保整个管理机构能够按部就班地实现这些目标和计划,还要确保整个管理机构能够维护企业的向心力和完整,保持和提高企业的声誉等。
2.企业管理控制。企业管理控制是企业内部控制的具体实施,所涉及的主要是企业日常的生产经营活动的控制与约束,它以经营权为基础。企业管理控制是对企业管理的直接控制,它直接对企业生产经营中的各种资源(包括物质资源和知识资源)进行监督和控制,直接影响到企业的效益和效果,影响到企业目标的实现。企业管理控制的实体一般包括高级管理层、中级管理层、内部审计组织、一般员工、生产资源等之间的控制机制。
3.管理信息系统。企业治理控制、企业管理控制、企业治理、企业管理以及企业文化之间进行信息传递和信息反馈的所有通道构成管理信息系统,它是由人和计算机组成的进行数据收集、处理、存储、传递(包括反馈)的系统。它通过对一个组织内部和外部数据的收集和处理来获得有关信息,并传递给控制主体,从而对经营活动做出调整,以实现对风险的控制。有效的管理信息系统可以及时地提供各方所需要的会计信息,提供企业各部门管理控制生产、考核工作成果以及提供企业高层决策人员制定经营方针、制定规划、进行决策所需的会计和管理信息,从而使企业的经营和管理流畅地进行下去。
4.企业文化。企业文化是组织内部的一套通用的价值体系,用这套价值体系来无形中约束组织和组织成员的言行,使之向着实现组织目标的方向前进。企业文化构成内部控制的内环境,企业内所有的人都“沐浴”在这种既成事实又常常根据企业长期战略的需要不断做出调整的氛围中,它常常直接影响企业员工思考问题的方式和态度。企业管理控制、企业治理控制一旦形成一种风格、一种习惯,这种风格或习惯就会成为企业文化的一部分;反过来,现有的企业文化会对企业管理控制、企业治理控制产生非常重要的影响。
2000年,学者们还就内部控制的目标与要求、我国内部控制存在的问题、内部控制的评价(审计)等诸多问题进行了较为广泛的探讨。电子商务系统的开发阶段就开始对系统的审计工作,一直延续到系统投入正式运行和使用阶段。
实现电子商务之后,传统的单据、纸质记录被存有数据处理资料的磁盘、磁带、光盘等磁性存储介质代替,传统的审计线索被中断、改变。因此,传统的审计方法和技术也随之相应改变。由于大量的证据都存储在肉眼看不见的磁性介质上,对这些证据,审计人员只能利用计算机技术进行审查,而且所有测试都必须在不改变数据库或记录的条件下设计具体的测试方法。因为网络系统的持续运行,使得审计人员很难让系统在某一特定时间停下来接受大规模的测试,如果测试会改变数据记录,则将给系统带来差错。另外,电子商务活动的主体之一,虚拟企业的许多交易活动可以在瞬间完成并在交易完成的瞬间解散企业。存续时间的不确定性、伸缩性和随机性要求审计工作必须随时、随地进行,实时、即时提供审计信息,传统的事后审计和就地审计方式将逐步消失,审计工作将采取在线实时审计方式,即要求审计机构的计算机及时审查监督电子商务系统的交易业务。
由于电子商务使得审计范围、审计线索、审计方法等各方面都发生了变化,因而需要建立新的审计标准和准则来指导审计实践工作,包括电子商务对审计人员的一般要求、电子商务系统的安全可靠评价标准、电子商务系统的内部控制等。
陈婉玲等(2000)通过分析企业经营管理网络化对审计安全、审计线索、安全控制、审计技术及审计人员素质要求的影响,提出了网络化条件下审计的特点和变化方向:①注重对企业计算机管理系统开发的审计;②对计算机系统功能与控制的审计;③网上审计;④外部网及有关机构的审计。张金城(2000)则指出如果采用在线实时审计方式实现对企业电子商务系统的监控,目前应考虑的问题是如何设计企业电子商务系统和审计机构的计算机系统相应的数据接口。
四、网络环境下会计系统控制
网络和电子商务环境下会计系统将具备集成化、简捷化、多元化、电子化、开放化、智能化等新的特征,这些新特征一方面给企业带来了前所未有的会计与业务一体化处理和实时监控的优越性,同时也加大了网络会计系统的风险,因而企业及其它使用者对会计系统的安全性及控制提出了更高的要求。
许多专家学者都发表文章表明自己的观点,一些学者认为基于网络和电子商务环境的会计系统已不再是企业中封闭独立的信息系统,它已经完全融合在企业内部网中,并在企业内部网中发挥“神经系统”的功能,因此必须对其控制体系进行重新设计。有的认为网络会计系统作为一个开放与数据共享的系统,其开放与共享的基础是安全,有必要为会计系统创建一个安全的环境,抵抗来自系统内外的各种干扰和威胁,解决的办法则是“在保证电子商务和其他经营活动需要的前提下有限的开放系统”。
另外有更多的学者把研究的重点放在对网络化会计系统控制体系的具体设计和实现方案上,提出了许多颇有建设性的建议供软件公司和应用部门参考。许永斌(2000)对基于互联网会计信息系统的控制弱点及其风险进行了评估分析,指出基于互联网的会计信息系统的风险主要分为系统故障风险、内部人员道德风险、系统关联方道德风险、社会道德风险等几个方面。然后分别从内部控制和外部控制两方面对系统控制点进行了设计,并着重讨论了各控制点控制方案构建的策略。建议企业把系统风险评估与管理制度化,以保证系统的控制方案及安全政策不断随系统本身的发展而完善。高建兵等(2000)选取了网络会计系统的一个子系统实时财务报告系统作为研究对象,在仔细分析实时财务报告模式对系统内部控制要素的影响之后,对实时报告模式下内部控制的设计与操作提出了自己的建议,虽然所提的控制建议并无多少新颖之处,但是其思考的方向与会计系统的发展方向是一致的。还有其他一些学者分别从数据通讯的控制、硬件系统的控制、软件系统的控制、数据资源的控制和系统安全产品的控制等各个角度分析了网络化会计系统下内部安全审计制度建立的必要性。网络系统内部安全审计作为一种实时发现漏洞的机制,将为网络会计系统的安全提供有效的保障。
五、网络环境下会计信息系统的管理理论基础
通常企业信息系统被划分为会计信息系统和管理信息系统,会计信息系统处理财务事项,以核算功能为主;而管理信息系统处理非财务事项,帮助企业实现部分的管理功能。任何系统的构建都有其理论基础,会计信息系统也不例外,会计理论、管理理论是会计信息系统的两大理论基石。
在网络和电子商务环境下,企业必须面对竞争更为激烈的市场,企业如果反映不够敏捷,不能适应顾客需求的变化,就不可能在市场上长久生存下去,而企业应变能力的具备得借助于信息系统。网络和电子商务环境下的会计信息系统功能已经不再被狭隘地局限于财务报告和账务处理等核算功能方面,其管理功能日益加强。会计信息系统已不再是相对独立的企业信息系统的一部分,其外延已经与企业管理系统无法分割,对网络和电子商务环境下的会计信息系统必须立足于企业信息系统整体的研究。在网络和电子商务环境下,会计信息系统和企业管理目标之间的互动性仍旧存在。支持传统会计信息系统的企业组织结构、管理模式和管理理念已不再适应网络和电子商务环境下系统的正常运作及发展;而传统会计信息系统的继续存在不可避免的会限制企业的发展,甚至会导致企业的失败。
与前面提及的研究网络和电子商务环境对会计理论框架的学者不同,一些学者把研究重点放在了会计信息系统管理理论基础方面。有的就已经相对成熟的“核算型”会计信息系统中存在的问题提出了新的解决方法,如张瑞君等(2000)针对系统中暂估存货的核算和管理问题,与计算机技术和管理思想、管理需要相结合,探讨了几种不同的解决方法,希望能给会计软件的开发者和实施者提供借鉴。大多数的研究则致力于为“管理型”会计信息系统的开发、完善及顺利实施提供理论指导思想,所借鉴的先进管理思想包括供应链管理、企业业务流程重组、客户关系管理、价值链等。
陈良华(2000)指出虽然供应链管理可以为企业赢得竞争优势,带来经济效益,但和许多新的管理思想一样,其与原有的管理会计信息系统并不是天生协调的,会计系统必须
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