摘要:
上市公司会计差错更正增加的原因探讨
从2016〜2020年,发布会计差错更正公告的上市公司越来越多,2020年发布会计差错更正公告的公司数量已经达到了2016年发布会计差错更正数量的5倍。截至2021年5月26日,2021年发布前期会计差错更正的公司多达144家,等于2020年全年发布会计差错更正的公司数量。本文拟对会计差错更正快速增加的原因进行探讨。
一、应用会计政策与会计估计错误
在新收入准则、新金融工具准则以及新租赁准则出台之后,由于对新会计准则的理解和应用有偏误,上市公司进行会计差错处理的情形明显增加。
(一)应用新收入准则有误而造成的会计差错
1.对合同负债的重分类调整金额不正确。新收入准则规定,合同负债中不应当包含增值税金额。企业执行新收入准则时,应当在对首次执行日的资产负债表进行调整时,将扣除增值税金额的预收账款的账面价值重分类为合同负债,而不能直接将未扣除其中包含的增值税金额的原计入预收账款的账面价值重分类为合同负债。
2.总额法与净额法选择不正确。新收入准则规定,企业应当根据其在向客户转让商品前是否拥有对该商品的控制权,来判断企业从事交易时的身份是主要责任人还是代理人。企...
上市公司会计差错更正增加的原因探讨
从2016〜2020年,发布会计差错更正公告的上市公司越来越多,2020年发布会计差错更正公告的公司数量已经达到了2016年发布会计差错更正数量的5倍。截至2021年5月26日,2021年发布前期会计差错更正的公司多达144家,等于2020年全年发布会计差错更正的公司数量。本文拟对会计差错更正快速增加的原因进行探讨。
一、应用会计政策与会计估计错误
在新收入准则、新金融工具准则以及新租赁准则出台之后,由于对新会计准则的理解和应用有偏误,上市公司进行会计差错处理的情形明显增加。
(一)应用新收入准则有误而造成的会计差错
1.对合同负债的重分类调整金额不正确。新收入准则规定,合同负债中不应当包含增值税金额。企业执行新收入准则时,应当在对首次执行日的资产负债表进行调整时,将扣除增值税金额的预收账款的账面价值重分类为合同负债,而不能直接将未扣除其中包含的增值税金额的原计入预收账款的账面价值重分类为合同负债。
2.总额法与净额法选择不正确。新收入准则规定,企业应当根据其在向客户转让商品前是否拥有对该商品的控制权,来判断企业从事交易时的身份是主要责任人还是代理人。企业在向客户转让商品前能够控制该商品
的为主要责任人,应采用总额法确认收入;否则,该企业为代理人,应采用净额法确认收入。如,新疆汇嘉时代百货股份有限公司董事会于2020年12月发布《关于会计差错的更正公告》,公司2020年1月1日起执行新收入准则,公司联营模式下收入应当采用净额法而非总额法确认,因此公司对2020年第一季度报告部分数据进行更正。
3.收入确认时间不正确。例如,新晨科技股份有限公司于2021年3月31日发布了会计差错更正公告,公司从2020年1月1日起执行新收入准则。公司管理层初步判断,在约定合同总额的软件开发业务中客户能够控制企业履约过程中的在建商品,应当按照履约进度确认收入。但大华会计师事务所在进行年审过程中,认为客户能否控制履约过程中的在建商品存在不确定性,从审慎角度应当在客户取得相关商品控制权时点确认收入。
除上述问题之外,企业还应当关注亏损合同、合同履约成本、运输服务、药品实验服务、保荐服务、基于客户销售额的可变对价的确认和计量等,如果对这些方面判断有误就会导致企业未来需要进行会计差错更正。
(二)应用新金融工具准则有误而造成的会计差错
1.金融资产分类不正确。与原金融工具准则的“金融资产四分类”不同,新金融工具准则按照企业持有金融资产的业务模式和金融资产合同现
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金流量特征改为“金融资产三分类”。由于对金融工具的理解有误,企业存在将不满足权益工具定义的金融资产,如可赎回私募基金投资、对有限寿命主体的投资等,错误地指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。
2.金融资产重分类不正确。对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益工具投资,原分类为可供出售金融资产,分类调整至以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产,并于2019年第一季度财务报告起按新金融工具准则要求进行会计报表披露。例如,桂林莱茵生物科技股份有限公司于2020年4月发布了会计差错更正公告。截至2018年12月31日,公司分别持有桂林银行股份有限公司、广西兴安农村合作银行及浙江锐德检测认证技术有限公司1.62%、1.26%和15%的股权,在2018年年度报告中以“可供出售金融资产”计量。公司在编制2019年财务报表时误将上述资产重分类至“其他权益工具投资”。公司应将上述资产调整至“以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产”,并对2019年期初数、前三季度合并及母公司财务报表差错进行更正。
3.未恰当运用预期信用损失模型。为了保证更加及时、足额地计提金融资产减值准备,新金融工具准则将原金融工具准则中关于金融资产减值的
会计处理由“已发生损失法”改为“预期信用损失法”。企业应当在计提预期信用损失时,注意下列问题:第一,应收账款和应收票据等金融资产的减值准备应当在新金融工具的转换日进行调整,计量使用的参数也需要在考虑预期信用损失计量要求的同时进行调整;第二,对于应收票据、应收账款和其他应收款中的应收关联方往来款,应当计提预期信用损失;第三,对于金额重大的对外财务担保合同,应当计提相关预期信用损失。例如,山东龙泉管道工程股份有限公司在会计差错更正公告中指出,由于对新金融工具准则理解有误,在编制2019年前三季度财务报表的过程中,对公司应收账款的预期信用损失率仍采用原“已发生损失法”的比率。新金融工具准则下,公司应采取更加谨慎的预期信用损失率,因此公司对2019年前第三季度合并及母公司财务报表的相关会计差错进行更正。
在执行新金融工具准则的过程中,在预期信用损失法的使用上企业很容易造成会计差错,尤其是在新冠肺炎疫情下,企业更应当注重加强对预期信用模型的管理,定期对模型进行重新检查和修正,考虑疫情引发的不确定性,适当调整模型的假设以及
参数。
(三)应用新租赁工具准则有误而造成的会计差错
新租赁准则取消了原租赁准则对承租人进行的经营租赁和融资租赁的分类,要求承租人对除短期租赁和低价值资产租赁之外的所有租赁确认使用权资产和租赁负债,对相关信息披露也提出了更高要求。由于对新租赁准则理解有误而造成的会计差错主要可分为以下几个方面:
1.承租人错误地核算与租赁相关的资产和负债。承租人首次执行新租赁准则时,对于此前的融资租赁相关的资产和负债应当进行重分类,计入使用权资产和租赁负债项目,而不能仍然将其列报在固定资产和长期应付款项目中。
2.未正确计量使用权资产。承租人应当以成本模式对使用权资产进行后续计量。在租赁期开始日起就将其作为使用权资产核算,并参照固定资产准则有关规定对使用权资产计提折旧,而不能将其按照在建工程核算,完成装修改良后才转入使用权资产。
3.未恰当核算融资租赁承租人的初始直接费用。租赁谈判过程中以及签订合同过程中发生的初始直接费用,包括可归属于租赁项目的手续费、
律师费、差旅费、印花税等,承租人应当将其计入租入资产价值,而不能作为长期待摊费用进行处理。
二、计算以及账户分类错误
会计人员在对繁杂的业务数据进行分类、汇总、计算时,庞大的工作量和工作的粗心容易导致数据的记录和计量出现错误。例如,深圳市惠程信息科技股份有限公司于2021年4月30日发布会计差错更正公告,指出控股子公司成都哆可梦网络科技有限公司2018年将支付给第三方研发商的预付分成款确认为广告费用,导致多计了销售费用455.38万元。
三、对事实的疏忽或曲解
包括未及时调整递延项目、漏记或少计已完成交易、提前确认尚未实现的收入等。例如,2021年3月28日启迪设计集团股份有限公司发布了会计差错更正公告,公司于2018年收购的深圳嘉力达公司于2017年12月将一笔资金计入了武汉兴业广地冷链项目的劳务成本,而该笔资金实际为嘉力达原股东李海建借用嘉力达的资金,属于虚构劳务成本的行为。B
(作者单位:中国财政科学研究院)责任编辑任宇欣
78财务与会计-202114